Определение Конституционного Суда РФ от 07.12.2010 № 1720-О-О

О П Р Е Д Е Л Е Н И Е КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества «Тихоокеанское управление промысловой разведки и научно-исследовательского флота» на нарушение конституционных прав и свобод положениями абзаца второго подпункта 41 и подпункта 5 пункта 1, подпункта 5 пункта 11 и абзаца второго пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2 город Санкт-Петербург 7 декабря 2010 года Конституционный Суд Российской ЛИЦО_2 в составе ЛИЦО_1ЛИЦО_3, судей К.В.Арановского, А.И.Бойцова, Н.С.Бондаря, Ю.М.Данилова, Л.М.Жарковой, Г.А.Жилина, С.М.Казанцева, М.И.Клеандрова, С.Д.Князева, А.Н.Кокотова, Л.О.Красавчиковой, С.П.Маврина, Н.В.Мельникова, Ю.Д.Рудкина, Н.В.Селезнева, В.Г.Ярославцева, заслушав в пленарном заседании заключение судьи Л.М.Жарковой, проводившей на основании статьи 41 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской ЛИЦО_2» предварительное изучение жалобы ОАО «Тихоокеанское управление промысловой разведки и научно-исследовательского флота», у с т а н о в и л : 1. В жалобе ОАО «Тихоокеанское управление промысловой разведки и научно-исследовательского флота» (далее – ОАО «ТУРНИФ») оспаривается конституционность ряда положений статьи 148 Налогового 2 кодекса Российской ЛИЦО_2, устанавливающих в целях главы 21 «Налог на добавленную стоимость» правила определения места реализации работ (услуг) – на территории Российской ЛИЦО_2 или за ее пределами, а именно: подпункта 5 пункта 1, согласно которому местом реализации работ (услуг) признается территория Российской ЛИЦО_2, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской ЛИЦО_2 (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1–41 данного пункта); подпункта 5 пункта 11, согласно которому местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской ЛИЦО_2, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 41 и 42 пункта 1 данной статьи; абзаца второго пункта 2, согласно которому местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской ЛИЦО_2, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской ЛИЦО_2. Кроме того, во взаимосвязи с приведенными законоположениями ОАО «ТУРНИФ» оспаривает конституционность абзаца второго подпункта 41 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2, согласно которому местом реализации услуг также признается территория Российской ЛИЦО_2, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской ЛИЦО_2; при этом 3 транспортными средствами признаются воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания, используемые для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом. Как следует из представленных материалов, инспекцией Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району города Владивостока в ходе налоговых проверок ОАО «ТУРНИФ», оказывающего услуги по предоставлению в пользование по договорам аренды (фрахтования на время) рыбопромысловых судов с экипажем в целях ведения арендаторами добычи (вылова) водных биологических ресурсов в исключительной экономической зоне Российской ЛИЦО_2, по вопросу уплаты налога на добавленную стоимость за различные периоды 2007– 2008 годов было установлено занижение налоговой базы в результате невключения стоимости услуг по договорам тайм-чартера с арендаторами и решениями от 18 июня 2008 года, от 15 сентября 2008 года, от 27 ноября 2008 года произведено доначисление данного налога в общей сумме 1 963 286 рублей. Решениями Арбитражного суда Приморского края от 24 сентября 2008 года, от 5 февраля 2009 года, от 18 февраля 2009 года, оставленными без изменения судами апелляционной (постановления Пятого арбитражного апелляционного суда) и кассационной (постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа) инстанций, ОАО «ТУРНИФ» в удовлетворении требований о признании решений налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость недействительными отказано со ссылкой на обоснованность применения подпункта 5 пункта 1 и абзаца первого пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2, так как местом реализации обществом услуг с учетом конкретных договорных отношений (услуги, не являющиеся перевозкой (транспортировкой) или не связанные с ними, а также с фрахтованием) признается место его деятельности, т.е. территория Российской ЛИЦО_2. При этом арбитражный суд указал, что в данном случае место добычи водных биологических ресурсов фрахтователями не 4 является основанием применения абзаца второго пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2. До вынесения указанных постановлений Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа приостанавливал производство по делу до принятия Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской ЛИЦО_2 в порядке надзора постановления от 13 октября 2009 года № 6508/09 по аналогичному делу. Определением Высшего Арбитражного Суда Российской ЛИЦО_2 от 23 октября 2009 года ОАО «ТУРНИФ» отказано в передаче его дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской ЛИЦО_2 для рассмотрения в порядке надзора с указанием на соответствие оспариваемых судебных решений толкованию положений статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2, данному Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской ЛИЦО_2 в постановлении от 13 октября 2009 года, и выводу об обоснованности применения подпункта 5 пункта 1 и абзаца первого пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2. По мнению заявителя, оспариваемые им положения статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2 по смыслу, придаваемому правоприменительной практикой, противоречат статьям 19 и 57 Конституции Российской ЛИЦО_2 в той мере, в какой ими при определении объекта налогообложения ограничивается установление места реализации услуг за пределами территории Российской ЛИЦО_2 в случаях оказания услуг фрахтования судна за пределами территории Российской ЛИЦО_2 и допускается взимание с налогоплательщика налога на добавленную стоимость по операциям фрахтования судов за пределами территории Российской ЛИЦО_2 в случае, если судно не осуществляет перевозку грузов между портами, находящимися за пределами территории Российской ЛИЦО_2. 5 2. Конституционный Суд Российской ЛИЦО_2, изучив представленные материалы, не находит оснований для принятия данной жалобы к рассмотрению. 2.1. Согласно Конституции Российской ЛИЦО_2 каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57). По смыслу данного конституционного положения, рассматриваемого во взаимосвязи с положениями статей 1 (часть 1), 19 (части 1 и 2) и 55 (часть 3) Конституции Российской ЛИЦО_2, федеральный законодатель при осуществлении налогового регулирования и установлении общих принципов налогообложения и сборов связан требованиями обеспечения конституционных принципов равенства, справедливости и соразмерности в сфере налоговых отношений и вместе с тем располагает достаточной свободой усмотрения при установлении конкретных налогов: он самостоятельно определяет параметры основных элементов налога, в том числе состав налогоплательщиков и объекты налогообложения, стоимостные и (или) количественные показатели, необходимые для определения налоговой базы, порядок исчисления налога, а также основания и порядок освобождения от налогообложения. Конституционный Суд Российской ЛИЦО_2 неоднократно указывал, что в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской ЛИЦО_2 механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно – надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения. Соответственно, федеральное законодательство о налогах и сборах должно создавать надлежащие условия исполнения налоговой обязанности, что предполагает, в частности, при установлении федеральных налогов определение всех элементов налоговых обязательств, включая объект налогообложения, налоговую базу, порядок 6 исчисления и уплаты налога. Соблюдение федеральным законодателем при формировании структуры налога конституционных требований формальной определенности и полноты элементов налогового обязательства и учет объективных характеристик экономико-правового содержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и реальность его целей, а также позволяют налогоплательщикам своевременно уплатить налог, а налоговым органам – осуществлять контроль за действиями налогоплательщиков по уплате налоговых сумм в бюджет (Постановление от 22 июня 2009 года № 10-П). При этом, как следует из ряда решений Конституционного Суда Российской ЛИЦО_2 (определения от 1 октября 2009 года № 1268-О-О и № 1269-О-О, от 1 декабря 2009 года № 1484-О-О и от 6 июля 2010 года № 1084-О-О), налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и как элементы единой налоговой системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику определяются объективными закономерностями и требованиями, включая их экономическую обоснованность и недопустимость произвольного установления, что подтверждается в том числе положениями статьи 3 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2, согласно пункту 7 которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). 2.2. Согласно Налоговому кодексу Российской ЛИЦО_2 объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской ЛИЦО_2 (подпункт 1 пункта 1 статьи 146); место реализации работ (услуг) в целях обложения налогом на добавленную стоимость определяется в порядке, установленном статьей 148 данного Кодекса. Перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), закреплен его статьей 149. 7 В пункте 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2 поименованы виды работ (услуг), местом реализации которых в целях главы 21 «Налог на добавленную стоимость» при наличии указанных в этом пункте условий является территория Российской ЛИЦО_2. Правила определения места осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих те или иные виды работ (оказывающих те или иные виды услуг), за исключением предусмотренных подпунктами 1–41 данного пункта, установлены пунктом 2 той же статьи, в частности, местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской ЛИЦО_2, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской ЛИЦО_2 (абзац второй). По смыслу приведенных норм, разрешение вопроса о том, подлежит ли та или иная операция по реализации товара, работы или услуги включению в объект обложения налогом на добавленную стоимость, зависит от определения места реализации товара, работы или услуги, что предполагает оценку фактических обстоятельств конкретного дела. Применительно к реализации услуг по договору аренды транспортных судов могут, среди прочего, учитываться такие фактические обстоятельства, как место осуществления деятельности налогоплательщика и его контрагентов, а также вид произведенной работы или оказанной услуги. Таким образом, положения Налогового кодекса Российской ЛИЦО_2 содержат необходимые нормативные критерии, позволяющие установить место оказания услуг для целей обложения налогом на добавленную стоимость. Из этого же исходит и Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской ЛИЦО_2, который в постановлении от 13 октября 2009 года № 6508/09, вынесенном по делу закрытого 8 акционерного общества «ИНТРАРОС», разъяснил, что «в силу прямого указания пункта 11 статьи 148 местом реализации упомянутых в этом пункте услуг (работ), в том числе в подпункте 5, территория Российской ЛИЦО_2 не признается изначально, то есть в отношении данных услуг (работ) установление места их реализации в каждом конкретном случае не предполагается. Следовательно, к таким услугам (работам) нормы пункта 2 статьи 148 Кодекса не могут применяться, поскольку под действие названного пункта подпадают ситуации, в которых место реализации услуг (работ) в каждом конкретном случае подлежит определению на основании соответствующих правил». Данный вывод свидетельствует о том, что оспариваемые ОАО «ТУРНИФ» законоположения не являются неопределенными и допускающими различное их толкование арбитражными судами, а потому не могут рассматриваться как нарушающие права заявителя. Проверка же законности и обоснованности судебных решений по его делу, в том числе правильности выбора подлежащих применению норм, как связанная с оценкой фактических обстоятельств, к компетенции Конституционного Суда Российской ЛИЦО_2 не относится (статья 125 Конституции Российской ЛИЦО_2 и статья 3 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской ЛИЦО_2»). 2.3. В своей жалобе заявитель, ссылаясь на нормы Гражданского кодекса Российской ЛИЦО_2 (статьи 632 и 635) и Кодекса торгового мореплавания Российской ЛИЦО_2 (статьи 2 и 198), а также на федеральные законы «О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов» и «Об исключительной экономической зоне Российской ЛИЦО_2», по существу, настаивает на необходимости внесения в действующее правовое регулирование целесообразных, по его мнению, изменений, имеющих целью освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость услуг по договору аренды судна с экипажем для ведения добычи (вылова) водных биологических ресурсов в исключительной экономической зоне Российской ЛИЦО_2. 9 Между тем разрешение подобных вопросов (в том числе определение условий, при которых для целей налогообложения территория Российской ЛИЦО_2 не признается местом осуществления деятельности хозяйствующих субъектов, осуществляющих добычу (вылов) водных биологических ресурсов) является прерогативой федерального законодателя и также не входит в компетенцию Конституционного Суда Российской ЛИЦО_2. Исходя из изложенного и руководствуясь пунктом 2 части первой статьи 43 и частью первой статьи 79 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской ЛИЦО_2», Конституционный Суд Российской ЛИЦО_2 о п р е д е л и л : 1. Отказать в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества «Тихоокеанское управление промысловой разведки и научно-исследовательского флота», поскольку она не отвечает требованиям Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской ЛИЦО_2», в соответствии с которыми жалоба в Конституционный Суд Российской ЛИЦО_2 признается допустимой. 2. Определение Конституционного Суда Российской ЛИЦО_2 по данной жалобе окончательно и обжалованию не подлежит. Председатель Конституционного Суда Российской ЛИЦО_2ЛИЦО_3 № 1720-О-О