О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений приказа Министерства финансов Российской Федерации от 9 января 2019 г. № 2н — действующая редакция, полный текст

Текст очень длинный, поэтому разбит на части. Часть 3 из 5.

16. Когда аудитор выявляет ИТ-приложения, которые подвергаются рискам, возникающим вследствие использования ИТ, обычно иные аспекты ИТ-среды также подвергаются рискам, возникающим вследствие использования ИТ. ИТ-инфраструктура включает базы данных, операционную систему и сеть. В базах данных хранятся данные, используемые ИТ-приложениями, и они могут состоять из большого числа взаимосвязанных таблиц данных. Доступ к данным в базах данных могут иметь сотрудники ИТ-отдела или иной персонал с правами администратора базы данных непосредственно через системы управления базами данных. Операционная система отвечает за управление информационным взаимодействием между аппаратными средствами, ИТ-приложениями и другим программным обеспечением, используемым в сети. По существу, непосредственный доступ к ИТ-приложениям и базам данных можно получить через операционную систему. Сеть используется в ИТ-инфраструктуре для передачи данных и обмена информацией, ресурсами и услугами через общий канал связи. В сети также обычно устанавливается уровень логической безопасности, обеспечиваемый через операционную систему, для доступа к базовым ресурсам.

17. Когда аудитор выявляет ИТ-приложения, подверженные рискам, возникающим вследствие использования ИТ, он также обычно выявляет базу или базы данных, в которых хранятся данные, обрабатываемые такими ИТ-приложениями. Аналогично, так как возможность функционирования ИТ-приложения во многих случаях зависит от операционной системы и непосредственный доступ к ИТ-приложениям и базам данных может осуществляться через операционную систему, операционная система обычно подвергается рискам, возникающим вследствие использования ИТ. Сеть может быть определена как подверженная рискам использования ИТ, если она является центральной точкой доступа к выявленным ИТ-приложениям и соответствующим базам данных, или если ИТ-приложение взаимодействует с поставщиками или внешними сторонами через интернет, или если аудитор выявляет ИТ-приложения с выходом в интернет.

Выявление рисков, возникающих вследствие использования ИТ, и общие средства ИТ-контроля

18. Примеры рисков, возникающих вследствие использования ИТ, включают риски, связанные с ненадлежащим использованием ИТ-приложений, которые неточно обрабатывают данные, обрабатывают неточные данные или делают возможным то и другое, в частности:

несанкционированный доступ к данным, который может привести к уничтожению данных или ненадлежащим изменениям в данных, включая отражение несанкционированных или несуществующих операций, или к неточному отражению операций. Определенные риски могут возникать в случае доступа к общей базе данных большого числа пользователей;

возможность получения персоналом ИТ-отдела прав доступа, превышающих уровень, необходимый для выполнения порученных им обязанностей, что нарушает принцип разделения должностных обязанностей;

внесение несанкционированных изменений в данные в главных файлах;

внесение несанкционированных изменений в ИТ-приложения или другие аспекты ИТ-среды;

невнесение необходимых изменений в ИТ-приложения или другие аспекты ИТ-среды;

ненадлежащее вмешательство, осуществленное вручную;

потенциальная потеря данных или невозможность получить доступ к данным, когда это необходимо.

19. Рассмотрение аудитором несанкционированного доступа может включать риски, связанные с несанкционированным доступом внутренних или внешних сторон (часто именуемые "риски кибербезопасности"). Такие риски необязательно могут влиять на составление финансовой отчетности, так как ИТ-среда организации может также включать ИТ-приложения и соответствующие данные, связанные с ее операционными потребностями или соблюдением законов или нормативных актов. Важно отметить, что киберинциденты обычно сначала возникают в периметре и на уровнях внутренней сети, которые затем исключаются из ИТ-приложения, базы данных и операционных систем, влияющих на подготовку финансовой отчетности. Следовательно, если была выявлена информация о нарушении системы безопасности, аудитор обычно рассматривает, в какой мере такое нарушение может повлиять на составление финансовой отчетности. Если возможны последствия для составления финансовой отчетности, аудитор может принять решение изучить и провести тестирование соответствующих средств контроля, чтобы определить возможное влияние или масштаб потенциальных искажений в финансовой отчетности, или может определить, что организация раскрыла надлежащую информацию в отношении такого нарушения системы безопасности.

20. Кроме того, законы и нормативные акты, которые могут напрямую или косвенно влиять на финансовую отчетность организации, могут включать законодательство о защите данных. Рассмотрение вопроса о соблюдении организацией таких законов или нормативных актов в соответствии с МСА 250 (пересмотренным)81 может включать изучение ИТ-процессов организации и общих средств ИТ-контроля, которые организация внедрила в целях соблюдения соответствующих законов или нормативных актов.

______________________________

81 МСА 250 (пересмотренный).

21. Общие средства ИТ-контроля внедряются в целях реагирования на риски, возникающие вследствие использования ИТ. Следовательно, аудитор использует понимание, полученное в отношении выявленных ИТ-приложений и других аспектов ИТ-среды, а также применимых рисков, возникающих вследствие использования ИТ, при принятии решения об определении общих средств ИТ-контроля. В некоторых случаях организация может использовать общие ИТ-процессы своей ИТ-среды или определенных ИТ-приложений, и тогда могут быть выявлены общие риски, возникающие вследствие использования ИТ, и единые для таких процессов общие средства ИТ-контроля.

22. В целом в отношении ИТ-приложений и баз данных, по всей вероятности, выявляется больше общих средств ИТ-контроля, чем в отношении других аспектов ИТ-среды. Это объясняется тем, что такие аспекты наиболее тесно связаны с обработкой и хранением информации в информационной системе организации. При выявлении общих средств ИТ-контроля аудитор может рассматривать средства контроля за действиями как конечных пользователей, так и сотрудников ИТ-отдела организации или поставщиков ИТ-услуг.

23. В Приложении 6 дополнительно разъясняется характер общих средств ИТ-контроля, обычно используемых для различных аспектов ИТ-среды. Кроме того, приводятся примеры общих средств ИТ-контроля для различных ИТ-процессов.

Приложение 6 (см. пункты 25(c)(ii), А173-A174)

Вопросы для рассмотрения при получении понимания в отношении общих средств ИТ- контроля

В данном приложении рассматриваются дополнительные вопросы, которые аудитор может рассмотреть при получении понимания в отношении общих средств ИТ-контроля.

1. Характер общих средств ИТ-контроля, обычно используемых для каждого из аспектов ИТ-среды.

(a) Приложения

Общие средства ИТ-контроля на уровне ИТ-приложения будут соответствовать характеру и объему функционала приложения, а также путям доступа, разрешенным технологией. Например, для высокоинтегрированных ИТ-приложений со сложными параметрами безопасности будет актуально больше средств контроля, чем для устаревшего ИТ-приложения, обрабатывающего небольшое количество остатков по счетам с применением метода доступа путем использования операций.

(b) База данных

Общие средства ИТ-контроля на уровне базы данных обычно реагируют на риски, возникающие вследствие использования ИТ в связи с несанкционированным обновлением информации для финансовой отчетности в базе данных посредством прямого доступа к базе данных или выполнения сценария или программы.

Общие средства ИТ-контроля на уровне операционной системы обычно реагируют на риски, возникающие вследствие использования ИТ в части административного доступа, что может способствовать обходу других средств контроля. Это включает такие действия, как получение несанкционированного доступа к учетным данным другого пользователя, добавление новых, несанкционированных пользователей, загрузка вредоносного программного обеспечения или выполнение сценариев или других несанкционированных программ.

(d) Сеть

Общие средства ИТ-контроля на уровне сети обычно реагируют на риски, возникающие вследствие использования ИТ в отношении сегментации сети, удаленного доступа и аутентификации. Сетевые средства контроля могут быть применимыми в случаях, когда у организации имеются приложения с выходом в интернет, используемые при составлении финансовой отчетности. Сетевые средства контроля также могут быть уместными в случаях, когда организация имеет значительные отношения с партнерами по бизнесу или операции, переданные на аутсорсинг третьим лицам, что может привести к увеличению объема передаваемых данных и необходимости удаленного доступа.

2. Примеры существующих общих средств ИТ-контроля, сгруппированных по ИТ-процессам, следующие.

(a) Процесс управления доступом:

Аутентификация

Средства контроля, которые обеспечивают доступ пользователя к ИТ-приложению или другому аспекту ИТ-среды, предусматривают использование собственных учетных данных пользователя (то есть пользователь не использует учетные данные другого пользователя).

Авторизация

Средства контроля, которые позволяют пользователям получить доступ к информации, необходимой исключительно для выполнения их должностных обязанностей, что способствует надлежащему разделению должностных обязанностей.

Инициализация

Средства контроля, авторизующие новых пользователей и изменения в правах доступа существующих пользователей.

Деинициализация

Средства контроля, отзывающие права доступа пользователя после прекращения трудового договора или перевода.

Привилегированный доступ

Средства контроля за доступом администраторов или ключевых пользователей.

Проверки пользовательского доступа

Средства контроля, предусматривающие повторную сертификацию или оценку пользовательского доступа для продолжения авторизации в течение продолжительного периода.

Средства контроля за настойками безопасности

Как правило, в каждой технологии предусмотрены основные параметры настойки, которые помогают ограничить доступ к среде.

Физический доступ

Средства контроля за физическим доступом к центру обработки и передачи данных и аппаратным средствам. По существу, доступ может быть использован для обхода других средств контроля.

(b) Процесс управления внесением изменений в программы и других изменений в ИТ-среду:

Процесс управления изменениями

Средства контроля за процессом разработки, программирования, тестирования и перенесения изменений в производственную среду (то есть для конечного пользователя).

Разделение должностных обязанностей по переносу изменений

Средства контроля, которые разделяют доступ в целях проведения и переноса изменений в производственную среду.

Разработка, приобретение или внедрение систем

Средства контроля за первоначальной разработкой или внедрением ИТ-приложений (или в отношении других аспектов ИТ-среды).

Преобразование данных

Средства контроля за преобразованием данных в ходе разработки, внедрения или обновления ИТ-среды.

(с) Процесс управления ИТ-операциями:

Планирование заданий

Средства контроля за доступом в целях планирования и инициирования заданий или программ, которые могут влиять на финансовую отчетность.

Мониторинг заданий

Средства контроля, осуществляющие мониторинг заданий или программ по составлению финансовой отчетности в целях их успешного выполнения.

Резервное копирование и восстановление

Средства контроля, обеспечивающие резервное копирование данных финансовой отчетности в соответствии с планом, наличие и доступность таких данных в целях своевременного восстановления в случае сбоя системы или атаки.

Обнаружение вторжений

Средства контроля по мониторингу уязвимостей и (или) вторжений в ИТ-среду.

В таблице ниже приведены примеры общих средств ИТ-контроля, используемых для реагирования на типовые риски, возникающие вследствие использования ИТ, в том числе для разных ИТ-приложений, с учетом их характера.

Процесс

Риски

Средства контроля

ИТ-приложения

ИТ-процесс

Примеры рисков, возникающих вследствие использования ИТ

Пример общих средств ИТ-контроля

Несложное коммерческое программное обеспечение - применимо (да / нет)

Умеренно сложное коммерческое программное обеспечение или ИТ-приложения среднего размера - применимо (да / нет)

Большие или сложные ИТ-приложения (например, система управления предприятием) - применимо (да / нет)

Управление

доступом

Пользовательские права

доступа: пользователи имеют права

доступа, превышающие уровень, необходимый для выполнения порученных им обязанностей, что может стать причиной ненадлежащего разделения должностных обязанностей.

Руководство утверждает характер и объем пользовательских прав доступа для нового и

измененного доступа пользователей, включая стандартное применение профилей / ролей, важные операции по составлению финансовой отчетности и

разделение обязанностей. Да - вместо проверок пользовательского доступа, указанных ниже.

Да.

Доступ уволенных или переведенных пользователей своевременно удаляется или изменяется.Да - вместо проверок пользовательского доступа, указанных ниже. Да.

Да.

Пользовательский доступ

периодически проверяется. Да - вместо средств контроля по инициализации/деинициализации, указанных выше.

Да - для определенных приложений.

Да.

Осуществляется мониторинг разделения должностных обязанностей, и права доступа, которые приводят к

возникновению конфликта, либо удаляются, либо привязываются к компенсирующим средствам контроля, что документируется и тестируется. Неприменимо - разделение с помощью системы отсутствует.

Да - для определенных приложений.

Да.

Привилегированные права доступа (например, администраторы конфигурации, данных и безопасности) авторизованы и надлежащим образом ограничены Да - по всей вероятности, только на уровне ИТ- приложения. Да - ИТ- приложение и определенные уровни ИТ- среды для платформы.

Да - на всех уровнях ИТ-среды ДЛЯ платформы.

Управление доступом Параметры настройки системы: системные настройки и обновления недостаточны для ограничения доступа к системе должным образом уполномоченными и надлежащими пользователями.

Аутентификация доступа осуществляется с использованием уникального пользовательского идентификатора или других методов в

качестве механизма подтверждения того, что

пользователи уполномочены иметь доступ к системе.

Параметры паролей соответствуют стандартам компании или отрасли (например, минимальная длина и сложность пароля, истечение срока, блокировка учетной записи). Да - аутентификация только с помощью пароля. Да комбинация аутентификации с помощью пароля и

многофакторной аутентификации.

Да.

Основные элементы настройки безопасности внедрены надлежащим образом.Неприменимо - технические настройки безопасности отсутствуют.

Да - для определенных приложений и баз данных.

Да.

Управление изменениями Изменения в приложениях: ненадлежащие изменения вносятся в прикладные системы или программы, которые содержат соответствующие автоматизированные средства контроля (то есть настраиваемые параметры, автоматизированные алгоритмы, автоматизированные расчеты и автоматизированное извлечение данных), или в логику отчетов.

Изменения в

приложениях надлежащим образом тестируются и утверждаются до переноса в производственную среду. Неприменимо - не проверяют установленный исходный код программы.

Да - для некоммерческого программного обеспечения.

Да.

Доступ для внедрения изменений в производственную среду приложения надлежащим образом ограничен и отделен от среды разработки. Неприменимо. Да - для некоммерческого программного обеспечения.

Да.

Управление изменениями Изменения в базах данных: ненадлежащие изменения вносятся в структуру базы данных и взаимосвязи между данными.

Изменения в базах данных надлежащим образом тестируются и утверждаются до переноса в производственную среду.

Неприменимо - изменения в базы данных организации не вносятся. Да - для некоммерческого программного обеспечения.

Да.

Управление изменениями Изменения в системном программном обеспечении: в системное программное обеспечение вносятся ненадлежащие изменения (например, в операционную систему, сеть, программное обеспечение по управлению изменениями и контролю доступа). Изменения в системном программном обеспечении надлежащим образом тестируются и утверждаются до переноса в производственную среду.Неприменимо - нет изменения в системном программном обеспечении.Да. Да.

Управление изменениями Преобразование данных: преобразование данных, полученных из устаревших систем или предыдущих версий, связано с ошибками в данных, если в результате преобразования переносятся неполные, избыточные, устаревшие или неточные данные. Руководство утверждает результаты преобразования данных (например, действия по сведению баланса и проведению сверки) из старой прикладной системы или структуры данных в новую прикладную систему или структуру данных и осуществляет мониторинг проведения преобразования в соответствии с установленной политикой и процедурами преобразования. Неприменимо - регламентируется средствами контроля, применяемыми вручную.Да. Да.

ИТ-операции Сеть: сеть не предотвращает в должной мере получение ненадлежащего доступа к информационным системам неуполномоченными пользователями. Аутентификация доступа осуществляется с использованием уникального пользовательского идентификатора или других методов в качестве механизма подтверждения того, что пользователи уполномочены иметь доступ к системе. Параметры паролей соответствуют корпоративным или профессиональным стандартам и политике (например, минимальная длина и сложность пароля, истечение срока, блокировка учетной записи). Неприменимо - отдельный метод сетевой аутентификации не используется.Да. Да.

Архитектура сети предусматривает сегментацию с отделением приложений с выходом в интернет от

внутренней сети, где имеется

доступ к

приложениям, относящимся к системе внутреннего контроля за

составлением финансовой отчетности. Неприменимо - сегментация сети не используется.Да - с применением суждений. Да - с применением суждений.

Группа сотрудников, ответственных за сетевое управление, периодически проводит сканирование периметра сети на уязвимость, а также расследует потенциальные факторы уязвимости. Неприменимо.Да - с применением суждений.

Да - с применением суждений.

Периодически создаются напоминания, которые уведомляют об угрозах, выявленных системами обнаружения вторжений. Эти угрозы расследуются группой специалистов, ответственных за сетевое

управление. Неприменимо.Да - с применением суждений.Да - с применением суждений.

Средства контроля внедрены в целях ограничения доступа к виртуальной частной сети (VPN) уполномоченными и надлежащими пользователями.Неприменимо - виртуальная частная сеть отсутствует.Да - с применением суждений.Да - с применением суждений.

ИТ-операции Резервное копирование и восстановление данных: при потере данных невозможно восстановление финансовых данных или своевременный доступ к ним. Резервное копирование финансовых данных осуществляется на регулярной основе в соответствии с установленным графиком и периодичностью

Неприменимо - используется резервное копирование вручную сотрудниками финансовой службы. Да. Да.

ИТ-операции Планирование заданий: использование систем управления производством, программ или выполнение заданий приводит к неточной, неполной или несанкционированной обработке данных. Только уполномоченные пользователи имеют доступ для проведения обновления пакетных заданий (включая задания, относящиеся к интерфейсу) в программном обеспечении по планированию заданий. Неприменимо - пакетные задания отсутствуют.

Да - для определенных приложений. Да.

Осуществляется мониторинг важнейших систем, программ или заданий, и ошибки, допущенные при обработке, исправляются, чтобы обеспечить успешное выполнение.Неприменимо - мониторинг заданий не осуществляется. Да - для определенных приложений. Да.

Приложение № 2 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 27 октября 2021 г. № 163н

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ СОПУТСТВУЮЩИХ УСЛУГ 4400 (ПЕРЕСМОТРЕННЫЙ)

ЗАДАНИЯ ПО ВЫПОЛНЕНИЮ СОГЛАСОВАННЫХ ПРОЦЕДУР

Международный стандарт сопутствующих услуг (МССУ) 4400 (пересмотренный) "Задания по выполнению согласованных процедур" следует рассматривать вместе с Предисловием к Сборнику Международных стандартов контроля качества, аудита и обзорных проверок, прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по оказанию сопутствующих услуг.

Введение

Сфера применения настоящего стандарта

1. Настоящий Международный стандарт сопутствующих услуг устанавливает:

(a) обязанности практикующего специалиста, привлеченного для работы по заданию по выполнению согласованных процедур;

(b) форму и содержание отчета о задании по выполнению согласованных процедур.

2. Настоящий стандарт применяется к осуществлению заданий по выполнению согласованных процедур в отношении предметов заданий как финансового, так и нефинансового характера (см. пункты A1-А2).

Взаимосвязь МСКК 1.1

3. В обязанности аудиторской организации входит разработка и внедрение систем, политики и процедур контроля качества. Действие МСКК 1 распространяется на организации профессиональных бухгалтеров применительно к заданиям по выполнению согласованных процедур. Положения настоящего МССУ, касающиеся контроля качества на уровне отдельных заданий по выполнению согласованных процедур, разработаны исходя из того, что аудиторская организация обязана соблюдать требования МСКК 1 или иные требования, которые являются не менее строгими (см. пункты A3-A8).

Задание по выполнению согласованных процедур

4. В рамках задания по выполнению согласованных процедур практикующий специалист выполняет процедуры, согласованные между ним и заказчиком задания, при условии подтверждения заказчиком того факта, что выполненные процедуры уместны для цели задания. Практикующий специалист сообщает о выполненных согласованных процедурах и связанных с ними результатах в отчете о задании по выполнению согласованных процедур. Заказчик задания и другие предполагаемые пользователи самостоятельно рассматривают согласованные процедуры и результаты, представленные практикующим специалистом в отчете, и делают собственные выводы на основе работы, выполненной практикующим специалистом.

______________________________

1 Международный стандарт контроля качества (МСКК) 1 "Контроль качества в аудиторских организациях, проводящих аудит и обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг".

5. Ценность согласованных процедур, выполняемых в соответствии с настоящим стандартом, определяется следующим:

(a) соблюдением практикующим специалистом профессиональных стандартов, включая соответствующие этические требования;

(b) прозрачным и ясным информированием о выполненных процедурах и связанных с ними результатах.

6. Задание по выполнению согласованных процедур не является аудитом, обзорной проверкой или другим заданием, обеспечивающим уверенность. Задание по выполнению согласованных процедур не предполагает получения доказательств, требуемых для того, чтобы практикующий специалист выразил мнение или сделал вывод, обеспечивающий уверенность, в любой форме.

Область применения настоящего стандарта

7. Настоящий стандарт содержит цели практикующего специалиста по соблюдению МССУ, определяющие контекст, в котором устанавливаются требования настоящего МССУ. Эти цели предназначены для того, чтобы помочь практикующему специалисту понять, что необходимо выполнить в рамках задания по выполнению согласованных процедур.

8. В данном МССУ приводятся требования, описываемые при помощи слов "должен" и "обязан", которые призваны обеспечить достижение практикующим специалистом поставленных целей.

9. Кроме того, настоящий МССУ содержит вводную часть, определения, руководство по применению и прочие пояснительные материалы, которые обеспечивают должный уровень понимания этого стандарта.

10. Руководство по применению и прочие пояснительные материалы более подробно разъясняют требования и содержат указания по их соблюдению. Хотя такие указания сами по себе не носят обязательного характера, они играют важную роль в надлежащем выполнении требований. Руководство по применению и прочие пояснительные материалы также могут способствовать получению исходной информации по вопросам, рассматриваемым в настоящем МССУ, что способствует должному уровню соблюдения требований.

Дата вступления в силу

11. Настоящий МССУ вступает в силу в отношении заданий по выполнению согласованных процедур, по которым условия задания согласованы 1 января 2022 года или после этой даты (см. пункт А9).

Цели

12. Цели практикующего специалиста в задании по выполнению согласованных процедур в соответствии с настоящим стандартом заключаются в следующем:

(a) согласовать с заказчиком процедуры, которые будут выполнены;

(b) выполнить согласованные процедуры;

Определения

13. Для целей настоящего стандарта следующие термины используются в указанных ниже значениях:

(а) согласованные процедуры - процедуры, согласованные практикующим специалистом и заказчиком задания и, если применимо, другими сторонами (см. пункт А10);

(b) задание по выполнению согласованных процедур - задание, в котором практикующий специалист привлекается для выполнения процедур, согласованных между ним и заказчиком задания и, если уместно, другими сторонами, и для сообщения о выполненных процедурах и связанных с ними результатах в отчете о задании по выполнению согласованных процедур (см. пункт А10);

(c) руководитель задания - партнер или иной сотрудник аудиторской организации, который отвечает за задание и его выполнение, а также за выпускаемый от имени аудиторской организации отчет о задании по выполнению согласованных процедур и которому предоставлены, если необходимо, надлежащие полномочия профессиональной организацией, юридическим лицом или регулирующим органом;

(d) заказчик задания - сторона (стороны), которая привлекает (которые привлекают) практикующего специалиста для выполнения согласованных процедур (см. пункт A11);

(e) рабочая группа - все партнеры и сотрудники, выполняющие конкретное задание по согласованным процедурам, а также любые лица, привлеченные аудиторской организацией или организацией, входящей в сеть, которые выполняют процедуры в рамках данного задания. При этом данный термин не относится к внешним экспертам практикующего специалиста, привлеченным аудиторской организацией или организацией; входящей в сеть;

(f) результаты - фактические результаты выполнения согласованных процедур. Результаты могут быть объективно проверены. Ссылки на результаты, содержащиеся в настоящем МССУ, исключают мнения или выводы в любой форме, а также любые рекомендации, которые может дать практикующий специалист (см. пункты А12-А13);

(g) предполагаемые пользователи - лицо, или организация, или группа лиц, которые, как ожидает практикующий специалист, будут использовать отчет о задании по выполнению согласованных процедур. В некоторых случаях предполагаемыми пользователями могут быть иные лица, помимо тех, кому адресован отчет о задании по выполнению согласованных процедур (см. пункт А10);

(h) практикующий специалист - практикующий профессиональный бухгалтер. Под этим термином понимается руководитель задания или другие члены рабочей группы либо в соответствующих случаях аудиторская организация. Если в настоящем МССУ в явной форме предусмотрено, что определенное требование или определенная обязанность должны быть выполнены руководителем задания, используется не термин "практикующий специалист", а термин "руководитель задания";

(i) эксперт практикующего специалиста - физическое лицо или организация, обладающие опытом в области, отличной от заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по сопутствующим услугам, чья работа в этой области используется для оказания помощи практикующему специалисту в выполнении обязанностей практикующего специалиста по заданию по выполнению согласованных процедур. Эксперт практикующего специалиста может быть внутренним экспертом практикующего специалиста (который является партнером или сотрудником, в том числе временным сотрудником, аудиторской организации практикующего специалиста или организации, входящей в сеть) или внешним экспертом практикующего специалиста;

(j) профессиональное суждение - применение соответствующих знаний, опыта и навыков в контексте настоящего МССУ и соответствующих этических требований при принятии обоснованных решений о надлежащих планах действий в обстоятельствах конкретного задания по выполнению согласованных процедур;

(k) соответствующие этические требования - этические требования, которые обязана соблюдать рабочая группа при выполнении заданий по выполнению согласованных процедур. Эти требования обычно включают Международный кодекс этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики (СМСЭБ) (включая Международные стандарты независимости (Кодекс СМСЭБ)), а также более строгие национальные требования;

(1) ответственная сторона - сторона (стороны), ответственная (ответственные) за предмет задания, по которому выполняются согласованные процедуры.

Требования

Проведение согласованных процедур в соответствии с настоящим стандартом

14. Практикующий специалист обязан в полном объеме ознакомиться с текстом настоящего МССУ, включая руководство по применению и прочие пояснительные материалы, чтобы понять цели стандарта и обеспечить надлежащее соблюдение установленных им требований.

Соблюдение уместных требований

15. Практикующий специалист обязан соблюсти каждое требование настоящего МССУ, кроме случаев, когда то или иное требование не относится к конкретному заданию по выполнению согласованных процедур, например, если изложенные в требовании обстоятельства отсутствуют применительно к данному заданию.

16. Практикующий специалист не должен указывать на факт соблюдения требований настоящего МССУ, за исключением случаев, когда он соблюдал все требования данного стандарта, применимые к заданию по согласованным процедурам.

Соответствующие этические требования

17. Практикующий специалист обязан соблюдать соответствующие этические требования (см. пункты А14-А20).

Профессиональное суждение

18. Практикующий специалист должен применять профессиональное суждение при принятии задания, его выполнении и составлении отчета о задании по выполнению согласованных процедур с учетом обстоятельств задания (см. пункты А21-А23).

Контроль качества на уровне задания

19. Руководитель задания несет ответственность:

(а) за общее качество согласованных процедур, включая, если применимо, работу, выполненную экспертом практикующего специалиста (см. пункт А24);

(b) за выполнение задания в соответствии с требованиями политики и процедур контроля качества аудиторской организации посредством:

(i) проведения надлежащих процедур в отношении принятия и продолжения отношений с клиентами и принятия и выполнения конкретных заданий (см. пункт А25);

(ii) подтверждения того, что аудиторская группа и любые эксперты практикующего специалиста, не входящие в рабочую группу, в совокупности обладают соответствующей компетенцией и (возможностями для выполнения согласованных процедур;

(iii) проявления повышенного внимания к признакам невыполнения членами рабочей группы соответствующих этических требований и определения надлежащих действий, если руководитель задания получит информацию, указывающую на невыполнение членами рабочей группы соответствующих этических требований (см. пункт А26);

(iv) руководства, осуществления надзора и выполнения задания в соответствии с профессиональными стандартами и соответствующими законодательными и нормативными требованиями;

(v) принятия ответственности за надлежащее ведение документации по заданию.

20. Если предполагается использовать работу эксперта практикующего специалиста, руководитель задания должен убедиться, что практикующий специалист сможет участвовать в работе эксперта практикующего специалиста в той степени, которая достаточна для того, чтобы взять на себя ответственность за результаты, включенные в отчет о задании по выполнению согласованных процедур (см. пункт А27).

Принятие и продолжение задания

21. Прежде чем принять или продолжить задание по выполнению согласованных процедур, практикующий специалист должен получить понимание цели задания. Практикующий специалист не должен принимать или продолжать задание, если ему известны какие-либо факты или обстоятельства, указывающие на то, что процедуры, которые практикующему специалисту предлагается выполнить, неуместны для цели задания по выполнению согласованных процедур (см. пункты А28-А31).

22. Практикующий специалист должен принять или продолжить задание по выполнению согласованных процедур только в том случае, если (см. пункты А28-А31):

(a) заказчик задания подтверждает, что ожидаемые процедуры, которые должен выполнить практикующий специалист, уместны для цели задания;

(b) практикующий специалист ожидает, что сможет получить информацию, необходимую для выполнения согласованных процедур;

(c) согласованные процедуры и связанные с ними результаты могут быть описаны объективно, в терминах, которые ясны, не вводят в заблуждение и не допускают различных толкований (см. пункты А32-А36);

(d) у практикующего специалиста нет оснований полагать, что соответствующие этические требования не будут соблюдены;

(e) у практикующего специалиста нет оснований полагать, что требования независимости не будут соблюдены, если от практикующего специалиста требуется соблюдать требования независимости (см. пункты А37-А38).

23. Если руководитель задания получит информацию, которая, будь она известна ранее, заставила бы аудиторскую организацию отказаться от задания, руководитель задания обязан незамедлительно сообщить такую информацию аудиторской организации, чтобы совместно предпринять необходимые в таких случаях действия.

Согласование условий задания

24. Практикующий специалист должен согласовать условия задания по выполнению согласованных процедур с заказчиком задания и зафиксировать согласованные условия задания в письме-соглашении или другом подходящем по форме письменном документе. Эти условия должны включать следующее (см. пункты А39-А40):

(a) идентификацию предмета (предметов) задания, по которому (по которым) будут выполняться согласованные процедуры;

(b) цель задания и предполагаемых пользователей отчета о задании по выполнению согласованных процедур, указанных заказчиком задания;

(c) если применимо, ответственную сторону, указанную заказчиком задания, и заявление о том, что задание по выполнению согласованных процедур исполняется на основании того, что ответственная сторона несет ответственность за предмет задания, в отношении которого выполняются согласованные процедуры;

(d) подтверждение соответствующих этических требований, которые практикующий специалист будет соблюдать при выполнении согласованных процедур;

(e) заявление о том, требуется ли от практикующего специалиста соблюдать требования независимости и, если да, соответствующие требования независимости (см. пункты А37-А38);

(f) характер согласованных процедур, включая заявления, которые устанавливают, что:

(i) задание по выполнению согласованных процедур включает в себя выполнение практикующим специалистом процедур, согласованных с заказчиком задания и, если уместно, с другими сторонами, и отчет о результатах (см. пункт А10);

(ii) результатами являются фактические результаты выполненных согласованных процедур;

(iii) задание по выполнению согласованных процедур не является заданием, обеспечивающим уверенность, и, следовательно, практикующий специалист не выражает мнения или не делает вывода, обеспечивающего уверенность;

(g) подтверждение заказчиком задания и, если уместно, другими сторонами, что согласованные процедуры являются уместными для цели задания (см. пункт А10);

(h) идентификацию адресата отчета о задании по выполнению согласованных процедур;

(i) характер, сроки и объем процедур, которые должны быть выполнены, описанные в терминах, которые ясны, не вводят в заблуждение и не допускают различных толкований (см. пункты А41-А42);

(j) ссылку на предполагаемую форму и содержание отчета о задании по выполнению согласованных процедур.

25. Если в ходе задания в согласованные процедуры вносятся изменения, практикующий специалист должен согласовать с заказчиком задания поправки к условиям задания, которые отражают измененные процедуры (см. пункт А43).

Повторные задания по выполнению согласованных процедур

26. При выполнении повторных заданий по выполнению согласованных процедур практикующий специалист обязан оценить, есть ли необходимость в пересмотре условий задания, в том числе в изменении условий принятия задания, и нужно ли еще раз напомнить заказчику задания о действующих условиях задания (см. пункт А44).

Выполнение согласованных процедур

27. Практикующий специалист должен выполнить процедуры, согласованные в условиях задания.

28. Практикующий специалист должен решить, следует ли запрашивать письменные заявления (см. пункт А45).

Использование работы эксперта практикующего специалиста

29. Если практикующий специалист использует работу эксперта практикующего специалиста, он должен (см. пункты А46-А47, А50):

(a) оценить компетентность, способности и объективность эксперта практикующего специалиста;

(b) согласовать с экспертом практикующего специалиста характер, объем и цели его работы (см. пункты А48-А49);

(c) определить, соответствуют ли характер, сроки и объем работы, выполненной экспертом практикующего специалиста, работе, согласованной с экспертом;

(d) определить, адекватно ли результаты раскрывают итоги выполненной работы, принимая во внимание работу, выполненную экспертом практикующего специалиста.

Отчет о задании по выполнению согласованных процедур

30. Отчет о задании по выполнению согласованных процедур должен составляться в письменной форме и включать (см. пункт А51):

(a) заголовок, который явно указывает на то, что отчет представляет собой отчет о задании по выполнению согласованных процедур;

(b) адресата, указанного в условиях соглашения о задании;

(d) определение цели отчета о задании по выполнению согласованных процедур и заявление о том, что отчет о задании по выполнению согласованных процедур может не подходить для других целей (см. пункты А53-А54);

(e) описание задания по выполнению согласованных процедур, указывающее, что:

(i) задание по выполнению согласованных процедур включает в себя выполнение практикующим специалистом процедур, согласованных с заказчиком задания и, если применимо, с другими сторонами, и отчет о результатах (см. пункт А10);

(ii) результаты являются фактическими итогами выполненных согласованных процедур;

(iii) заказчик задания и, если уместно, другие стороны подтвердили, что согласованные процедуры уместны для цели задания (см. пункт А10);

(f) если применимо, ответственную сторону, указанную заказчиком задания, и заявление о том, что ответственная сторона несет ответственность за предмет задания, по которому выполняются согласованные процедуры;

(g) заявление о том, что задание было выполнено в соответствии с МССУ 4400 (пересмотренным);

(h) заявление о том, что практикующий специалист не делает заявлений относительно уместности согласованных процедур;

(i) заявление о том, что задание по выполнению согласованных процедур не является заданием, обеспечивающим уверенность, и, следовательно, практикующий специалист не выражает мнения или не делает вывода, обеспечивающего уверенность;

(j) заявление о том, что, если бы практикующий специалист выполнил дополнительные процедуры, его внимание могли бы привлечь другие вопросы, о которых было бы сообщено;

(k) заявление о том, что практикующий специалист соблюдает этические требования Кодекса СМСЭБ или другие профессиональные требования либо требования, установленные законом или нормативным актом, которые являются не менее строгими;

(l) в отношении независимости:

(i) если практикующий специалист не обязан быть независимым и в условиях задания отсутствует договоренность о необходимости соблюдения требований независимости, заявление о том, что для цели задания отсутствуют требования независимости, которые практикующий специалист должен соблюдать, или

(ii) если практикующий специалист должен быть независимым или в условиях задания есть договоренность о необходимости соблюдать требования независимости, заявление о том, что практикующий специалист выполнил соответствующие требования независимости. В заявлении должны быть указаны соответствующие требования независимости;

(m) заявление о том, что аудиторская организация практикующего специалиста применяет МСКК 1 или другие профессиональные требования либо требования, установленные законом или нормативным актом, не менее строгие, чем установленные МСКК 1. Если практикующий специалист не является профессиональным бухгалтером, должно быть определено профессиональное требование либо требование, установленное законом или нормативным актом, не менее строгое, чем установленное МСКК 1;

(n) описание выполненных процедур с подробным описанием характера и объема, а также, если применимо, сроков каждой процедуры, согласованной в условиях задания (см. пункты А55-А57);

(о) результаты каждой выполненной процедуры, включая подробную информацию об обнаруженных расхождениях (см. пункты А55-А56);

(p) подпись практикующего специалиста;

(q) дату отчета о согласованных процедурах;

(r) местонахождение в юрисдикции, где практикующий специалист осуществляет свою деятельность.

31. Если практикующий специалист ссылается в отчете о задании по выполнению согласованных процедур на работу, выполненную экспертом практикующего специалиста, формулировка отчета не должна подразумевать, что ответственность практикующего специалиста за выполнение процедур и представление результатов уменьшена из-за участия эксперта (см. пункт А58).

32. Если практикующий специалист представляет краткое изложение результатов в отчете о задании по выполнению согласованных процедур в дополнение к описанию результатов в соответствии с требованиями пункта 30(о):

(a) краткое изложение результатов должно быть описано объективно, ясно, не вводить в заблуждение и не допускать различных толкований;

(b) отчет о задании по выполнению согласованных процедур должен включать заявление о том, что чтение краткого изложения не заменяет чтения полного отчета.

33. Практикующий специалист должен датировать отчет о задании по выполнению согласованных процедур не ранее даты, когда практикующий специалист завершил согласованные процедуры и определил результаты в соответствии с настоящим стандартом.

Выполнение задания по выполнению согласованных процедур вместе с другим заданием

34. Отчет о задании по выполнению согласованных процедур должен явно отличаться от отчетов о других заданиях (см. пункт А59).

Документация

35. В документацию по заданию практикующий специалист должен включить (см. пункт А60):

(а) согласованные в письменном виде условия задания и, если применимо, согласие заказчика задания на изменение процедур;

(b) характер, сроки и объем выполненных согласованных процедур;

***

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Сфера применения настоящего стандарта (см. пункт 2)

А1. Ссылка на предмет задания в настоящем стандарте включает все элементы, в отношении которых выполняются согласованные процедуры, в том числе информацию, документы, расчеты или соблюдение законов и нормативных актов, в зависимости от обстоятельств.

А2. Примеры предметов задания финансового и нефинансового характера, по которым может выполняться задание по согласованным процедурам, включают:

предметы задания финансового характера, как например:

финансовую отчетность организации или отдельные виды операций, остатки по счетам или раскрытие информации в финансовой отчетности;

правомерность расходов, произведенных по программам финансирования;

доходы для определения роялти, арендной платы или франшизы, определяемой на основе процента от доходов;

показатели достаточности капитала для регулирующих органов;

предметы задания нефинансового характера, как например:

данные о количестве пассажиров, которые предоставляются ведомству гражданской авиации;

наблюдение за уничтожением поддельных или дефектных товаров, сведения о которых поданы в регулирующий орган;

процедуры сбора данных для розыгрышей лотереи, информация о которых передается в регулирующий орган;

объем выбросов парниковых газов, который сообщается регулирующему органу.

Приведенный выше список не является исчерпывающим. Дополнительные типы предметов заданий могут возникать по мере возникновения новых требований к внешней отчетности.

Взаимосвязь с МСКК1 (см. пункт 3)

А3. В МСКК 1 рассматриваются обязанности аудиторской организации по разработке и применению собственной системы контроля качества в отношении заданий по оказанию сопутствующих услуг, в том числе заданий по выполнению согласованных процедур. Такие обязанности направлены на разработку:

системы контроля качества аудиторской организации;

соответствующей политики аудиторской организации, нацеленной на достижение цели применения системы контроля качества, а также процедур реализации и контроля за соблюдением такой политики.

А4. В соответствии с МСКК 1 аудиторская организация обязана создавать и поддерживать систему контроля качества для получения разумной уверенности в том, что:

(a) аудиторская организация и ее сотрудники соблюдают профессиональные стандарты, применимые законодательные и нормативные требования;

(b) отчеты, выпускаемые аудиторской организацией или руководителями заданий, являются уместными в сложившихся обстоятельствах2.

______________________________

2 МСКК 1, пункт 11.

А5. Юрисдикция, не принявшая МСКК 1 в отношении заданий по выполнению согласованных процедур, может установить собственные требования по контролю качества в аудиторских организациях, выполняющих такие задания. Положения настоящего МССУ, касающиеся контроля качества на уровне задания, разработаны исходя из того, что принятые требования по контролю качества являются не менее строгими, чем требования МСКК 1.

Это обеспечивается тогда, когда данные требования устанавливают обязательства аудиторской организации по достижению целей, указанных в требованиях МСКК 1, в том числе обязательство по разработке системы контроля качества, включая политику и процедуры, касающиеся каждого из следующих элементов:

ответственность руководства за качество внутри аудиторской организации;

соответствующие этические требования;

принятие и продолжение отношений с клиентами и принятие и выполнение конкретных заданий;

кадровые ресурсы;

мониторинг.

В контексте системы контроля качества аудиторской организации рабочие группы несут ответственность за внедрение процедур контроля качества применительно к заданию.

А7. Если предоставляемая аудиторской организацией или прочими сторонами информация не указывает на иное, то рабочая группа вправе полагаться на систему контроля качества аудиторской организации. Например, рабочая группа может полагаться на систему контроля качества аудиторской организации в отношении:

профессиональной компетентности, обеспечиваемой программами подбора персонала и обучения;

сохранения отношений с клиентами посредством систем принятия и продолжения отношений с клиентами;

соблюдения законодательных и нормативных требований путем процесса мониторинга.

При анализе недостатков системы контроля качества аудиторской организации, которые могут негативно повлиять на выполнение задания по согласованным процедурам, руководитель задания может рассмотреть вопрос о тех мерах, принимаемых аудиторской организацией для их устранения, которые руководитель задания сочтет достаточными в рамках данного задания по выполнению согласованных процедур.

А8. Тот или иной недостаток в системе контроля качества аудиторской организации не обязательно указывает на то, что конкретное задание по выполнению согласованных процедур не было исполнено в соответствии с профессиональными стандартами и применимыми правовыми и нормативными требованиями или что отчет о задании по выполнению согласованных процедур не соответствовал требованиям.

Дата вступления в силу (см. пункт 11)

А9. Когда согласованы условия задания, которое охватывает несколько лет, практикующие специалисты могут счесть целесообразным обновить данные условия задания, чтобы обеспечить выполнение согласованных процедур в соответствии с настоящим стандартом не позднее даты вступления в силу.

Определения

Заказчик задания и другие предполагаемые пользователи (см. пункты 13(a), 13(b), 13(d), 13(g), 24(f)(l), 24(g), 30(e)(l), 30(e)(iii))

А10. В некоторых случаях процедуры могут быть согласованы не только с заказчиком задания, но и с предполагаемыми пользователями. Предполагаемые пользователи, кроме заказчика, также могут подтвердить уместность процедур.

A11. Заказчик задания может в различных обстоятельствах быть ответственной стороной, регулирующим органом или другим предполагаемым пользователем. Ссылки на заказчика задания в настоящем стандарте включают несколько участвующих сторон, когда это уместно.

Результаты (см. пункт 13 (f))

A12. Результаты могут быть объективно проверены, это означает, что ожидается, что разные практикующие специалисты, выполняющие одни и те же процедуры, получат сходные результаты. В результатах исключено выражение мнения или вывода, а также любых рекомендаций, которые мог бы дать практикующий специалист.

А13. Практикующие специалисты могут использовать термин "фактические результаты" вместо "результаты", например, в случаях, когда практикующий специалист обеспокоен тем, что термин "результаты" может быть неправильно понят.

Это может иметь место в юрисдикциях или языках, где термин "результаты" может подразумевать результаты, которые не являются фактическими.

Соответствующие этические требования (см. пункт 17)

Объективность и независимость

А14. Практикующий специалист, выполняющий задание по согласованным процедурам, должен соблюдать соответствующие этические требования. Соответствующие этические требования обычно включают Кодекс СМСЭБ, а также более строгие национальные требования. Кодекс СМСЭБ требует от практикующих специалистов соблюдения фундаментальных принципов, включая объективность, что требует от практикующих специалистов не ставить под угрозу свои профессиональные или деловые суждения из-за предвзятости, конфликта интересов или ненадлежащего влияния других лиц. Следовательно, соответствующие этические требования, которым подчиняется практикующий специалист, как минимум, потребуют от практикующего специалиста быть объективным при выполнении задания по согласованным процедурам.

А15. Кодекс СМСЭБ не содержит требований независимости для заданий по выполнению согласованных процедур. Однако национальные кодексы этики, законы или нормативные акты, другие профессиональные требования или условия контракта, программы или договоренности, относящиеся к предмету принятого соглашения о процедурах, могут определять требования, касающиеся независимости.

Несоблюдение законов и нормативных актов3

А16. В соответствии с законом, нормативным актом или соответствующими этическими требованиями:

(a) практикующий специалист может быть обязан предоставить информацию о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов соответствующему уполномоченному органу, стороннему по отношению к организации;

(b) могут быть установлены требования, по которым в данных обстоятельствах может быть уместно предоставление информации соответствующему стороннему по отношению к организации уполномоченному органу4.

А17. Предоставление информации о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов соответствующему уполномоченному органу, стороннему по отношению к организации, может быть необходимым или целесообразным в конкретных обстоятельствах в силу следующих причин:

(a) практикующий специалист должен предоставить информацию в соответствии с законом, нормативным актом или соответствующими этическими требованиями;

(b) практикующий специалист принял решение о том, что предоставление информации является надлежащей мерой в связи с выявлением несоблюдения или подозрением в несоблюдении согласно соответствующим этическим требованиям, или

(c) практикующий специалист имеет право это сделать в соответствии с законом, нормативным актом или соответствующими этическими требованиями.

А18. От практикующего специалиста не ожидается, что он будет разбираться в законах и нормативных актах на уровне, превышающем необходимый для выполнения задания по согласованным процедурам. Однако закон, нормативный акт или соответствующие этические требования могут предполагать, что практикующий специалист будет применять знания, профессиональные суждения и опыт при проведении процедур в связи с таким выявленным несоблюдением или подозрением в несоблюдении. Окончательное решение о том, является ли действие фактическим несоблюдением, принимает суд или иной соответствующий судебный орган.

А19.

В некоторых обстоятельствах предоставление информации о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов соответствующему уполномоченному органу, стороннему по отношению к организации, может быть недопустимым в силу обязательства практикующего специалиста по соблюдению конфиденциальности согласно закону, нормативному акту или соответствующим этическим требованиям. В иных случаях предоставление информации о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении соответствующему уполномоченному органу, стороннему по отношению к организации, не будет рассматриваться как нарушение обязанности по конфиденциальности согласно соответствующим этическим требованиям5.

А20. Практикующий специалист может рассмотреть возможность получения внутренней консультации (например, в рамках аудиторской организации или организации, входящей в сеть), воспользоваться услугами юриста для понимания профессиональных или правовых последствий того или иного порядка действий или обратиться за консультацией на конфиденциальной основе в регулирующий или профессиональный орган (если это не запрещено законами или нормативными актами и не будет являться нарушением обязанности по конфиденциальности)6.

______________________________

3 Соответствующие этические требования могут указывать на то, что несоблюдение законов и нормативных актов включает недобросовестные действия. См., например, пункт 360.5 А2 Кодекса СМСЭБ.

4 См., например, пункты R360.36 - 360.36 А3 Кодекса СМСЭБ.

5 См., например, пункты R114.1, 114.1 А1 и R360.37 Кодекса СМСЭБ.

6 См., например, пункт 360.39 А1 Кодекса СМСЭБ.

Профессиональное суждение (см. пункт 18)

А21. Профессиональное суждение, в зависимости от ситуации, используется при применении требований настоящего стандарта и соответствующих этических требований, а также при принятии обоснованных решений относительно действий в рамках согласованного задания по выполнению согласованных процедур.

А22. При принятии задания, его выполнении и представлении отчета о задании по выполнению согласованных процедур профессиональное суждение используется, например:

при принятии задания:

обсуждение и согласование с заказчиком задания и, если применимо, с другими сторонами характера, сроков и объема процедур, которые должны быть выполнены с учетом цели задания;

определение того, были ли выполнены условия принятия и продолжения задания;

определение ресурсов, необходимых для выполнения процедур, согласованных в условиях задания, включая необходимость привлечения эксперта практикующего специалиста;

определение надлежащих действий, если практикующему специалисту становятся известны факты или обстоятельства, свидетельствующие о том, что процедуры, которые его просят согласовать, неуместны для целей задания по выполнению согласованных процедур;

при проведении задания:

определение надлежащих действий или ответных мер, если при выполнении согласованных процедур практикующий специалист узнает:

вопросах, которые могут указывать на недобросовестные действия, несоблюдение или подозрение в несоблюдении законов или нормативных актов;

прочих вопросах, которые ставят под сомнение целостность информации, относящейся к соглашению о выполнении согласованных процедур, или которые указывают на то, что информация может вводить в заблуждение;

процедурах, которые не могут быть выполнены как было согласовано;

в отчете о задании:

объективное и достаточно подробное описание результатов, в том числе при обнаружении расхождений.

А23.

При выполнении задания по согласованным процедурам необходимость для практикующего специалиста в использовании профессионального суждения при выполнении согласованных процедур ограничена по ряду причин, в том числе:

задание с согласованными процедурами включает выполнение процедур, согласованных практикующим специалистом и заказчиком задания, если заказчик задания подтвердил, что выполненные процедуры уместны для цели задания;

согласованные процедуры и результаты, полученные в результате выполнения этих процедур, могут быть описаны объективно, в терминах, которые ясны, не вводят в заблуждение и не допускают различных толкований;

результаты могут быть объективно проверены, а это означает, что ожидается, что разные практикующие специалисты, выполняющие одни и те же процедуры, получат сходные результаты.

Контроль качества на уровне задания (см. пункты 19-20)

А24. Действия руководителя задания и соответствующее информирование других членов рабочей группы при принятии ответственности за качество каждого задания в целом подчеркивают важность достижения высокого качества задания:

(а) выполнения работы в соответствии с профессиональными стандартами, нормативными и законодательными требованиями;

(b) безусловного соблюдения требования политики контроля качества и применимых процедур организации по контролю качества;

(с) составления практикующим специалистом отчета о задании в соответствии с настоящим МССУ.

А25. МСКК 1 содержит требование по получению аудиторской организацией такой информации, которую она сочтет необходимой в сложившихся обстоятельствах, до принятия задания в отношении нового клиента, при принятии решения о целесообразности продолжения существующего задания, а также при рассмотрении вопроса о принятии нового задания в отношении существующего клиента. К информации, которая способствует принятию руководителем задания решения о целесообразности принятия или продолжения отношений с клиентом и принятия и выполнения заданий по выполнению согласованных процедур, может относиться информация в отношении честности основных собственников, ключевых руководителей и лиц, отвечающих за корпоративное управление. Если руководитель задания имеет основания сомневаться в честности руководства в степени, способной негативно повлиять на выполнение задания, принятие задания может оказаться нецелесообразным.

А26. МСКК 1 содержит описание обязанностей аудиторской организации по разработке политики,, и процедур, предназначенных для обеспечения разумной "уверенности в соблюдении аудиторской организацией и ее сотрудниками соответствующих этических" требований. Настоящий МССУ предусматривает обязанности руководителя задания в отношении соблюдения его рабочей группой соответствующих этических требований.

А27. Если практикующий специалист не может выполнить требование пункта 20, ему может быть целесообразно договориться с заказчиком задания об ограничении объема задания по выполнению согласованных процедур процедурами, за которые практикующий специалист может надлежащим образом взять на себя ответственность. Заказчик задания может отдельно нанять эксперта для выполнения других процедур.

Принятие и продолжение задания (см. пункты 21 - 23)

А28. При получении понимания цели задания по согласованным процедурам практикующему специалисту могут стать известны признаки того, что процедуры, которые практикующий специалист должен выполнить, неуместны для целей задания по выполнению согласованных процедур. Например, практикующему специалисту могут стать известны факты или обстоятельства, указывающие на следующее:

процедуры выбираются таким образом, чтобы повлиять на принятие решений предполагаемыми пользователями;

предмет задания, по которому выполняются согласованные процедуры, ненадежен;

задание, обеспечивающее уверенность, или консультационные услуги могут лучше служить потребностям заказчика задания или других предполагаемых пользователей.

А29. Другие действия, которые могут убедить практикующего специалиста в том, что условия пунктов 21 и 22 соблюдены, включают:

сравнение процедур, которые необходимо выполнить, с письменными требованиями, изложенными, например, в законе или нормативном акте, или в договорном соглашении (иногда называемом "Техническое задание"), когда это необходимо;

обращение к заказчику задания с просьбой:

направить информацию о предполагаемых процедурах, а также форме и содержании отчета о согласованных процедурах, как указано в условиях задания, предполагаемому пользователю (предполагаемым пользователям);

получить подтверждение от предполагаемого пользователя (предполагаемых пользователей) относительно выполнения процедур;

обсудить процедуры, которые необходимо выполнить, с соответствующими представителями предполагаемого пользователя (предполагаемых пользователей);

ознакомление с перепиской между заказчиком задания и другим предполагаемым пользователем (предполагаемыми пользователями), если заказчик задания не является единственным предполагаемым пользователем.

А30. Если условия пунктов 21 и 22 не соблюдены, маловероятно, что задание по выполнению согласованных процедур сможет удовлетворить потребности заказчика задания или других предполагаемых пользователей. В таких обстоятельствах практикующий специалист может предложить другие услуги, такие как задание, обеспечивающее уверенность, которое может быть более уместным.

А31. Все условия пунктов 21 и 22 также применяются к процедурам, которые были добавлены или изменены в ходе выполнения задания.

Описание согласованных процедур и результатов (см. пункт 22(c))

А32. Процедуры, которые должны выполняться во время выполнения задания по согласованным процедурам, могут быть предписаны законом или нормативным актом. В некоторых случаях закон или нормативный акт могут также предписывать способ описания процедур или результатов в отчете о задании по выполнению согласованных процедур. Как указано в пункте 22(c), условием принятия задания по выполнению согласованных процедур является то, что практикующий специалист определил, что согласованные процедуры и результаты могут быть описаны объективно, с использованием формулировок, которые ясны, не вводят в заблуждение и не допускают различных толкований.

А33. Согласованные процедуры описываются объективно с использованием формулировок, которые ясны, не вводят в заблуждение и не допускают различных толкований. Это означает, что они описываются на таком уровне, который будет достаточным для того, чтобы предполагаемый пользователь понял характер и объем и, если применимо, сроки выполняемых процедур. Важно понимать, что любой термин потенциально может быть неясным или вводить в заблуждение, в зависимости от контекста или его отсутствия. Исходя из того, что термины уместны в контексте, в котором они используются, примеры описаний действий, которые могут быть приемлемыми, следующие:

подтвердить,

сравнить,

согласовать,

отследить,

осмотреть,

запросить,

пересчитать,

осуществить наблюдение.

А34. Термины, которые могут быть неясными, вводящими в заблуждение или допускающими различные толкования в зависимости от контекста, в котором они используются, могут включать, например:

термины, которые связаны с выражением уверенности в соответствии со стандартами, выпущенными Советом по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность, такие как "представить достоверно" или "достоверно и объективно", "аудит", "обзорная проверка", "уверенность", "мнение" или "вывод";

термины, которые подразумевают выражение мнения или вывода, обеспечивающего уверенность, например: "мы подтверждаем", "мы проверяем", "мы установили" или "мы обеспечили" в отношении результатов;

нечеткие или расплывчатые формулировки, такие как "мы получили все объяснения и выполнили такие процедуры, которые сочли необходимыми";

термины, которые допускают различные толкования, например: "существенные" или "значимые";

неточное описание процедур, с использованием таких глаголов, как "обсудить", "оценить", "проверить", "проанализировать" или "изучить", без указания характера и объема и, если применимо, сроков выполнения процедур. Например, использование слова "обсудить" может быть неточным без указания того, с кем проводится обсуждение или заданных конкретных вопросов;

термины, которые предполагают, что результаты не отражают фактические итоги, такие как "согласно нашим представлениям", "с нашей точки зрения" или "мы занимаем такую-то позицию".

А35. Например, такое описание процедур, как "обзор распределения затрат на предмет обоснованности", вряд ли будет соответствовать условию, чтобы термины были ясными, не вводили в заблуждение или не допускали различных толкований, потому что:

термин "обзор" может быть неправильно истолкован некоторыми пользователями как означающий, что распределение затрат было предметом задания, обеспечивающего ограниченную уверенность, даже если процедура не предполагает такой уверенности;

термин "обоснованный" может допускать различные толкования в зависимости от того, что рассматривается как обоснованное.

А36. В обстоятельствах, когда закон или нормативный акт определяет процедуру или описывает процедуру с использованием неясных, вводящих в заблуждение или допускающих различные толкования терминов, практикующий специалист может выполнить условие пункта 22(c), например, потребовав от заказчика задания:

изменить определение или описание процедуры, чтобы они перестали быть неясными, вводящими в заблуждение или допускающими различные толкования;

если неясный, вводящий в заблуждение или допускающий различные толкования термин не может быть изменен, например, из-за закона или нормативного акта, включить определение термина в отчет о задании по выполнению согласованных процедур.

Соблюдение требований независимости (см. пункты 22(e), 24(e))

А37. Пункт 22(e) применяется, когда практикующий специалист должен соблюдать требования независимости по причинам, указанным в пункте А15. Пункт 22(e) также применяется, когда практикующий специалист соглашается с заказчиком задания в условиях задания соблюдать требования независимости. Например, практикующий специалист мог изначально определить, что у него нет обязанности соблюдать требования независимости согласно соответствующим этическим требованиям, законам или нормативным актам либо по другим причинам. Однако при рассмотрении вопросов принятия и продолжения задания или согласования условий задания знание практикующим специалистом следующих аспектов может указать на уместность обсуждения с заказчиком задания необходимости соблюдения определенных установленных требований независимости для целей задания по выполнению согласованных процедур:

цель выполнения задания по согласованным процедурам;

идентификация заказчиков задания, других предполагаемых пользователей и ответственной стороны (если она отличается от заказчика задания);

характер, сроки и объем процедур, которые необходимо выполнить, или

прочие задания, которые практикующий специалист выполняет или выполнил для заказчика задания, других предполагаемых пользователей или ответственной стороны (если она отличается от заказчика задания).

А38. Практикующий специалист может быть аудитором финансовой отчетности заказчика задания (или ответственной стороны, если она отличается от заказчика). В таких обстоятельствах, если практикующий специалист также привлекается для выполнения задания по согласованным процедурам, предполагаемые пользователи отчета по согласованным процедурам могут предположить, что практикующий специалист является независимым для цели задания по согласованным процедурам. Таким образом, практикующий специалист может согласовать с заказчиком задания, что соблюдение практикующим специалистом требований независимости, применимых к аудиту финансовой отчетности, уместно для цели задания по выполнению согласованных процедур. В таком случае в соответствии с пунктом 24(e) в условия задания включается заявление о том, что практикующий специалист должен соблюдать такие требования независимости.

Согласование условий задания (см. пункты 24 - 25)

А39. В соответствующих случаях в письмо-соглашение об условиях задания могут быть включены дополнительные вопросы, например:

договоренности о привлечении эксперта практикующего специалиста к некоторым аспектам задания по выполнению согласованных процедур;

любые ограничения на использование или распространение отчета о задании по выполнению согласованных процедур.

А40. Иллюстративный пример письма-соглашения к заданию по выполнению согласованных процедур приведен в Приложении 1.

А41. Практикующий специалист может договориться с заказчиком задания о том, что выполняемые процедуры будут включать количественные пороговые значения для определения расхождений. В таких случаях эти количественные пороговые значения включаются в описание процедур в условиях задания.

А42. В некоторых случаях закон или нормативный акт могут предписывать только характер выполняемых процедур. В таких обстоятельствах, в соответствии с пунктом 24(i), практикующий специалист согласовывает сроки и объем процедур, которые должны быть выполнены, с заказчиком задания, чтобы заказчик задания имел основание для подтверждения того, что выполняемые процедуры уместны для поставленной цели задания.

А43. В некоторых случаях согласование условий задания и выполнение согласованных процедур происходит последовательным и дискретным образом. В других случаях согласование условий задания и выполнение согласованных процедур является итеративным процессом, при этом изменения согласованных процедур согласовываются по мере выполнения задания в ответ на появление новой информации. Если процедуры, которые были согласованы ранее, необходимо изменить, пункт 25 требует, чтобы практикующий специалист согласовал измененные условия задания с заказчиком задания. Измененные условия соглашения могут, например, принимать вид обновленного письма-соглашения, дополнения к существующему письму-соглашению или другой формы письменного подтверждения.

Повторные задания (см. пункт 26)

А44. Практикующий специалист может принять решение не направлять каждый год соглашение об условиях задания или иной договор в письменной форме.

Однако перечисленные ниже факторы могут указывать на то, что уместно пересмотреть условия задания по выполнению согласованных процедур или напомнить заказчику задания о действующих условиях задания, когда имеет место:

любое указание на то, что заказчик задания неправильно понимает цель согласованных процедур либо характер, сроки или объем согласованных процедур;

любые пересмотренные или особые условия задания, включая любые изменения в ранее согласованных процедурах;

изменение юридических, нормативных или договорных требований, влияющих на задание;

смена руководства или лиц, отвечающих за корпоративное управление, у заказчика задания.

Выполнение согласованных процедур (см. пункт 28)

А45. Практикующий специалист может решить запросить письменные заявления в некоторых обстоятельствах, например:

если согласованные процедуры включают запросы, практикующий специалист может запросить письменные заявления по ответам, которые были предоставлены устно;

если заказчик задания не является ответственной стороной, практикующий специалист может договориться с заказчиком задания о включении в качестве согласованной процедуры запросов на представление письменных заявлений от ответственной стороны.

Использование работы эксперта практикующего специалиста (см. пункт 29)

А46. Использование работы эксперта практикующего специалиста может включать использование эксперта для оказания помощи практикующему специалисту в таких вопросах, как:

обсуждение с заказчиком согласованных процедур, которые необходимо выполнить (например, юрист может дать практикующему специалисту предложения по разработке процедуры для рассмотрения юридических аспектов контракта), или

выполнение одной или нескольких согласованных процедур (например, химик может выполнить одну из согласованных процедур, такую как определение уровней токсинов в образцах зерна).

А47. Эксперт практикующего специалиста может быть внешним экспертом, нанятым практикующим специалистом, или внутренним экспертом, который является сотрудником аудиторской организации и, следовательно, подчиняется системе контроля качества этой организации. Практикующие специалисты вправе полагаться на систему контроля качества аудиторской организации, за исключением случаев, когда информация, предоставленная организацией или другими лицами, предполагает иной подход. Степень, в которой можно полагаться на систему контроля качества, зависит от обстоятельств и влияет на характер, сроки и объем процедур, выполняемых практикующим специалистом в отношении таких вопросов, как:

компетентность и возможности, обеспечиваемые программами найма персонала и обучения;

оценка практикующим специалистом объективности эксперта практикующего специалиста;

согласование вопросов с экспертом практикующего специалиста.

Такая возможность полагаться на систему контроля качества не уменьшает ответственности практикующего специалиста за выполнение требований настоящего стандарта.

А48. Если эксперт практикующего специалиста выполняет одну или несколько согласованных процедур, соглашение относительно характера, объема и целей работы этого эксперта, как того требует пункт 29(b), включает характер, сроки и объем процедуры (процедур), которая должна (которые должны) выполняться экспертом практикующего специалиста. Помимо вопросов, предусмотренных пунктом 29(b), может оказаться целесообразным, если практикующий специалист достигнет соглашения с экспертом практикующего специалиста о включении таких вопросов, как:

(a) функции и обязанности как практикующего специалиста, так и эксперта;

(b) характер, сроки и объем обмена информацией между практикующим специалистом и экспертом, включая формы отчетов, которые должен представлять этот эксперт;

А49. Вопросы, указанные в пункте А47, могут повлиять на уровень детализации и степень формализации соглашения между практикующим специалистом и экспертом практикующего специалиста, в том числе на необходимость оформления соглашения в письменном виде. Соглашение между практикующим специалистом и экспертом практикующего специалиста часто оформляется в форме письма-соглашения об условиях задания.

А50. Если используется работа эксперта практикующего специалиста, возможно, необходимо выполнить некоторые процедуры, требуемые пунктом 29, на этапе принятия или продолжения выполнения задания.

Отчет о задании по выполнению согласованных процедур (см. пункты 30 - 33)

А51. Приложение 2 содержит иллюстративные примеры отчетов о задании по выполнению согласованных процедур.

Предмет задания, в отношении которого выполняются согласованные процедуры (см. пункт 30 (с))

А52. Если это применимо, чтобы избежать недоразумений, практикующий специалист может пожелать пояснить, что отчет о задании по выполнению согласованных процедур не распространяется на информацию, выходящую за рамки предмета задания, в отношении которого выполняются согласованные процедуры. Например, если практикующий специалист был привлечен для выполнения согласованных процедур в отношении дебиторской задолженности и запасов организации, он может пожелать включить в отчет заявление о том, что отчет о задании по выполнению согласованных процедур относится только к этим счетам и не распространяется на финансовую отчетность организации в целом.

Назначение отчета о задании по выполнению согласованных процедур (см. пункт 30(d))

А53. В дополнение к заявлению, предусмотренному пунктом 30(d), практикующий специалист может счесть целесообразным указать, что отчет о задании по выполнению согласованных процедур предназначен исключительно для заказчика задания и предполагаемых пользователей. В зависимости от закона или нормативного акта конкретной юрисдикции для этих целей может быть введено ограничение на распространение или использование отчета о задании по выполнению согласованных процедур. В некоторых юрисдикциях можно ограничить использование отчета о задании по выполнению согласованных процедур, но не его распространение. В других юрисдикциях можно ограничить распространение отчета о задании по выполнению согласованных процедур, но не его использование.

А54. Факторы, которые практикующий специалист может учитывать при принятии решения об ограничении распространения или использования отчета о задании по выполнению согласованных процедур, если это разрешено, включают, например, следующее:

существует ли повышенный риск того, что пользователи, кроме предполагаемых, неправильно поймут цель согласованных процедур или неверно истолкуют результаты;

предназначены ли согласованные процедуры исключительно для использования внутренними пользователями заказчика задания, такими как руководство и лица, отвечающие за корпоративное управление;

содержат ли согласованные процедуры или их результаты конфиденциальную информацию.

Согласованные процедуры и результаты (см. пункты 30(n)-30(o))

А55.

Если практикующий специалист не может избежать включения конфиденциальной или закрытой информации при описании согласованных процедур или их результатов, он может, чтобы понять профессиональные или юридические последствия принятия того или иного направления действий, рассмотреть необходимость:

внутренней консультации, например, в самой организации или среди организаций, входящих в сеть;

внешней консультации, например, с другим практикующим специалистом или соответствующей профессиональной организацией или

использования услуг юриста.

А56. Могут возникнуть обстоятельства, когда тот факт, что ранее согласованные процедуры не были выполнены или были изменены, важен для рассмотрения предполагаемыми пользователями согласованных процедур и их результатов. Например, это может иметь место, когда процедуры содержатся в законе или нормативном акте. В таких обстоятельствах практикующий специалист может указать в отчете о задании по выполнению согласованных процедур процедуры, согласованные в первоначальных условиях задания, которые не могли быть выполнены или были изменены, и причины, по которым возникли эти изменения.

А57. Практикующий специалист может указать дату, когда согласованные процедуры были согласованы в условиях задания.

Ссылка на эксперта практикующего специалиста (см. пункт 31)

А58. В некоторых обстоятельствах закон или нормативный акт могут требовать в отчете о задании по выполнению согласованных процедур ссылки на эксперта практикующего специалиста, который выполнил любую из согласованных процедур. Например, такая ссылка может потребоваться в целях прозрачности в организациях государственного сектора. Практикующий специалист может также счесть это целесообразным в других обстоятельствах, например при обращении к эксперту практикующего специалиста при описании согласованных процедур. Тем не менее практикующий специалист несет исключительную ответственность за результаты, включенные в отчет о задании по выполнению согласованных процедур, и эта ответственность не уменьшается при использовании эксперта практикующего специалиста. Поэтому важно, что если в отчете о задании по выполнению согласованных процедур упоминается эксперт практикующего специалиста, то в отчете не подразумевается, что ответственность практикующего специалиста снижается из-за ссылки на эксперта практикующего специалиста.

Выполнение задания по выполнению согласованных процедур вместе с другим заданием (см. пункт 34)

А59. Практикующего специалиста могут попросить выполнить другие задания вместе с заданием по выполнению согласованных процедур, например предоставить рекомендации, вытекающие из задания по выполнению согласованных процедур. Такие запросы могут принимать форму единого запроса к практикующему специалисту о выполнении согласованных процедур и разработке рекомендаций, а условия различных заданий могут быть изложены в одном письме-соглашении. Во избежание недоразумений пункт 34 требует, чтобы отчет о задании по выполнению согласованных процедур был явно отделен от отчетов о других заданиях. Например, такие рекомендации могут быть:

представлены в отдельном от отчета о задании по выполнению согласованных процедур документе или

включены в документ, который содержит как отчет о задании по выполнению согласованных процедур, так и рекомендации, при этом рекомендации явно отделены от отчета о задании по выполнению согласованных процедур, например, путем включения отчета о задании по выполнению согласованных процедур и рекомендаций в отдельные разделы документа.

Документация (см. пункт 35)

А60.

Документация о характере, сроках и объеме выполненных согласованных процедур может включать следующие записи:

идентификационные характеристики предмета (предметов) задания, по которому (по которым) выполняются согласованные процедуры. Идентификационные характеристики будут варьироваться в зависимости от характера согласованной процедуры и предмета (предметов) задания, в отношении которого (которых) выполняется согласованная процедура. Например:

для процедуры по заказам на закупку практикующий специалист может идентифицировать выбранные документы по их датам и уникальным номерам заказов на закупку;

для процедуры, требующей выбора всех элементов сверх определенной суммы из заданной совокупности, практикующий специалист может записать объем процедуры и идентифицировать совокупность (например, все бухгалтерские записи, превышающие заданную величину, из бухгалтерских регистров за определенный период, все табели учета рабочего времени для часов, записанных за определенное число за указанные месяцы, или каждый десятый элемент в определенном списке);

для процедуры, требующей опроса определенных лиц из числа персонала, практикующий специалист может записать даты опросов, имена и должности сотрудников, а также конкретные заданные вопросы;

для процедуры наблюдения аудитор может описать наблюдаемый процесс или вопрос, имеющих отношение к ним лиц, соответствующие обязанности этих лиц, а также где и когда выполнялось наблюдение;

кто выполнил согласованные процедуры и дату их проведения;

кто проверял работу, осуществленную по заданию по выполнению согласованных процедур, а также дату и объем такой проверки.

Приложение 1 (см. пункт А40)

Пример письма-соглашения об условиях задания по выполнению согласованных процедур

Ниже приведен пример письма-соглашения об условиях задания по выполнению согласованных процедур, включающий уместные требования и указания, содержащиеся в настоящем МССУ. Настоящее письмо-соглашение не является официально принятой формой и может быть использовано лишь как руководство в связи с положениями настоящего МССУ. В него следует внести изменения с учетом требований и обстоятельств конкретного задания по выполнению согласованных процедур. Данное письмо составлено к заданию о выполнении согласованных процедур одного отчетного периода и потребует адаптации, если предполагается или ожидается, что оно будет применяться к повторному заданию, как описано в настоящем МССУ. Возможно, потребуется прибегнуть к услугам юриста, чтобы определить, насколько это или какое-либо другое письмо является уместным для конкретного задания.

[Заказчику задания]

Вы обратились к нам с запросом, чтобы мы провели согласованные процедуры в отношении закупок продукции [xyz]. Настоящее письмо-соглашение призвано подтвердить наше понимание условий и целей задания, а также характера услуг, которые мы предоставим, и ограничений, связанных с ними. Наше задание будет проводиться в соответствии с Международным стандартом сопутствующих услуг (МССУ) 4400 (пересмотренным) "Задания по выполнению согласованных процедур". При выполнении согласованных процедур мы будем соблюдать [описать соответствующие этические требования], которые не требуют от нас соблюдать независимость.

Задание по выполнению согласованных процедур, проводимое в соответствии с МССУ 4400 (пересмотренным), включает в себя выполнение нами согласованных с вами процедур и представление результатов в отчете о задании по выполнению согласованных процедур. Результаты - это фактические результаты выполненных согласованных процедур.

Вы [и, если уместно, другие стороны] подтверждаете, что эти процедуры уместны для цели данного задания. Мы не делаем никаких заявлений относительно уместности процедур. Это задание по выполнению согласованных процедур будет проводиться на основе того, что [ответственная сторона] несет ответственность за предмет задания, в отношении которого выполняются согласованные процедуры. Кроме того, это задание по выполнению согласованных процедур не является заданием, обеспечивающим уверенность. Следовательно, мы не выражаем мнения и не делаем вывода, обеспечивающего уверенность.

Процедуры, которые мы будем выполнять, предназначены исключительно для того, чтобы помочь вам определить, соответствуют ли ваши закупки продукции [xyz] принятой в вашей организации политике закупок7. Следовательно, наш отчет будет адресован вам и может не подходить для других целей.

______________________________

7 В этом случае заказчиком задания также является предполагаемый пользователь.

Мы договорились о выполнении следующих процедур и о том, что по итогам нашей работы будет подготовлен отчет о ее результатах, отражающий их выполнение:

получить от руководства [ответственной стороны] список всех контрактов, подписанных в период между [1 января 20X1 года] и [31 декабря 20X1 года], на продукцию [xyz] ("список") и определить все контракты на сумму более 25 000 долларов США;

для каждого идентифицированного контракта на сумму более 25 000 долларов США в списке сравнить контракт с информацией тендера и установить, участвовали ли в тендере по каждому контракту по крайней мере три подрядчика из списка предварительно отобранных подрядчиков [ответственной стороны];

для каждого идентифицированного контракта на сумму более 25 000 долларов США в списке сравнить сумму, подлежащую выплате по подписанному контракту, с суммой, выплаченной в итоге [ответственной стороной] подрядчику, и определить, совпадает ли итоговая выплаченная сумма с согласованной в контракте суммой.

Процедуры должны быть выполнены в период с [дата] по [дата].

Наш отчет о задании по выполнению согласованных процедур

В рамках нашего задания мы выпустим отчет, в котором будут описаны согласованные процедуры и результаты выполненных процедур [вставить соответствующую ссылку на предполагаемую форму и содержание отчета о задании по выполнению согласованных процедур].

Пожалуйста, подпишите и верните прилагаемую копию этого письма, чтобы продемонстрировать, что вы подтверждаете и соглашаетесь с договоренностями о нашем задании, включая конкретные процедуры, которые, как мы договорились, будут выполнены, и что эти конкретные процедуры уместны для цели задания.

[Укажите прочую необходимую информацию, включая информацию о стоимости услуг, порядке выставления счетов и прочих специальных условиях, если применимо.]

[Название аудиторской организации]

Подтверждено и согласовано от имени [имя заказчика задания]:

[Подпись]

[Фамилия, имя, отчество и должность]

[Дата]

Приложение 2 (см. пункт А51)

Примеры отчетов о задании по выполнению согласованных процедур

Пример 1

Для целей данного примера отчета о задании по выполнению согласованных процедур предполагаются следующие обстоятельства:

Заказчик задания - адресат и единственный предполагаемый пользователь. Заказчик задания не является ответственной стороной. Например, регулирующий орган является заказчиком задания и предполагаемым пользователем, а организация, контролируемая регулирующим органом, является ответственной стороной.

Никаких расхождений не обнаружено.

Практикующий специалист не привлекал эксперта практикующего специалиста для выполнения каких-либо согласованных процедур.

Нет никаких ограничений на использование или распространение отчета.

У практикующего специалиста отсутствует обязанность по соблюдению требований независимости.

Количественный порог в 100 долларов США для сообщения о расхождениях в процедуре 3 был согласован с заказчиком задания.

ОТЧЕТ О ЗАДАНИИ ПО ВЫПОЛНЕНИЮ СОГЛАСОВАННЫХ ПРОЦЕДУР В ОТНОШЕНИИ ЗАКУПОК ПРОДУКЦИИ [XYZ]

[Адресату]

Назначение отчета о задании по выполнению согласованных процедур

Наш отчет предназначен исключительно для оказания помощи [заказчику задания] в определении того, производятся ли закупки продукции [xyz] в соответствии с его политикой закупок, и может не подходить для других целей.

Ответственность заказчика задания и ответственной стороны

[Заказчик задания] подтвердил, что согласованные процедуры уместны для цели задания.

[Ответственная сторона], как определено [заказчиком задания], несет ответственность за предмет задания, в отношении которого выполняются согласованные процедуры.

Ответственность практикующего специалиста

Мы выполнили согласованные процедуры в соответствии с Международным стандартом сопутствующих услуг (МССУ) 4400 (пересмотренным) "Задания по выполнению согласованных процедур". Задание по выполнению согласованных процедур включает в себя выполнение нами процедур, которые были согласованы с [заказчиком задания], и отчет о результатах, которые являются фактическими результатами выполненных согласованных процедур. Мы не делаем никаких заявлений относительно уместности согласованных процедур.

Это задание по выполнению согласованных процедур не является заданием, обеспечивающим уверенность. Следовательно, мы не выражаем мнения или не делаем вывода, обеспечивающего уверенность.

Если бы мы выполнили дополнительные процедуры, мы могли бы обнаружить другие вопросы, которые также могли бы быть включены в отчет.

Профессиональная этика и контроль качества

Мы соблюдаем этические требования [опишите соответствующие этические требования]. Для целей данного задания мы не обязаны соблюдать требования независимости.

Наша организация применяет Международный стандарт контроля качества (МСКК) 1 "Контроль качества в аудиторских организациях, проводящих аудит и обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг" и, следовательно, поддерживает всеобъемлющую систему контроля качества, в том числе подтвержденную задокументированными политикой и процедурами относительно соблюдения этических требований, профессиональных стандартов и применимых законодательных и нормативных требований.

Процедуры и результаты

Мы выполнили описанные ниже процедуры, согласованные с [заказчиком задания], в отношении закупок продукции [xyz].

Процедуры Результаты

1. Получить от руководства [ответственной стороны] список всех контрактов, подписанных в период между [1 января 20X1 года] и [31 декабря 20X1 года], на продукцию [xyz] ("список") и определить все контракты на сумму более 25 000 долларов США.Мы получили от руководства список всех контрактов на продукцию [xyz], которые были подписаны в период между [1 января 20X1 года] и [31 декабря 20X1 года]. Мы определили, что из 125 контрактов, включенных в список, 37 контрактов заключены на сумму более 25 000 долларов США.

2.Для каждого идентифицированного контракта на сумму более 25 000 долларов США в списке сравнить контракт с информацией тендера на поставку и установить, участвовали ли в тендере каждому контракту по крайней мере три подрядчика из списка предварительно отобранных подрядчиков [ответственной стороны].Мы изучили информацию о тендерах по 37 контрактам на сумму более 25 000 долларов США. Мы обнаружили, что все 37 контрактов были заключены посредством тендеров, в которых участвовали по крайней мере три подрядчика из списка предварительно отобранных [ответственной стороной] подрядчиков.

3.Для каждого идентифицированного контракта на сумму более 25 000 долларов США в списке сравнить сумму, подлежащую выплате по подписанному контракту, с суммой, выплаченной в итоге [ответственной стороной] подрядчику, и определить, находится ли выплаченная сумма в пределах 100 долларов США от согласованной суммы в контракте.Мы получили подписанные документы по 37 контрактам на сумму более 25 000 долларов США, включенным в список, и сравнили суммы, подлежащие выплате по контрактам, с суммами, в итоге выплаченными [ответственной стороной] подрядчику. Мы обнаружили, что итоговые выплаченные суммы не отклонялись более чем на 100 долларов США от согласованных сумм по всем 37 контрактам, расхождений не обнаружено.

[Подпись практикующего специалиста]

[Дата отчета практикующего специалиста]

[Адрес практикующего специалиста]

Пример 2

Заказчик задания является ответственной стороной. Предполагаемый пользователь, который отличается от заказчика задания, является адресатом в дополнение к заказчику задания. Например, регулирующий орган является предполагаемым пользователем, а субъект, находящийся под надзором регулирующего органа, является заказчиком задания и ответственной стороной.

Обнаружены расхождения.

Практикующий специалист нанял эксперта практикующего специалиста для выполнения согласованной процедуры, и ссылка на этого эксперта включена в отчет по согласованной процедуре.

Есть ограничение на использование и распространение отчета.

Практикующий специалист является аудитором финансовой отчетности заказчика задания, который является ответственной стороной. Практикующий специалист согласовал с заказчиком задания, что соблюдение им требований независимости, применимых к аудиту финансовой отчетности, уместно для цели задания по выполнению согласованных процедур. Практикующий специалист согласился включить в условия задания соблюдение требований независимости, применимых к аудиту финансовой отчетности, для целей задания по выполнению согласованных процедур.

Практикующий специалист указал дату, на которую достигнуто соглашение о выполнении задания по согласованным процедурам.

ЗАДАНИЕ ПО ВЫПОЛНЕНИЮ СОГЛАСОВАННЫХ ПРОЦЕДУР В ОТНОШЕНИИ ЗАКУПОК ПРОДУКЦИИ [XYZ]

[Адресатам]

Назначение отчета о задании по выполнению согласованных процедур и ограничение использования и распространения

Наш отчет предназначен исключительно для оказания помощи [предполагаемому пользователю] в определении того, соответствуют ли закупки продукции [xyz] [заказчиком задания] политике закупок [предполагаемого пользователя], и может не подходить для других целей. Этот отчет предназначен исключительно для [заказчика задания] и [предполагаемых пользователей] и не должен использоваться другими сторонами или распространяться среди них.

Ответственность заказчика задания

[Заказчик задания] подтвердил, что согласованные процедуры уместны для цели задания.

[Заказчик задания (он же ответственная сторона)] несет ответственность за предмет задания, в отношении которого выполняются согласованные процедуры.

Ответственность практикующего специалиста

Профессиональная этика и контроль качества

Мы соблюдаем этические требования [опишите соответствующие этические требования] и требования независимости в соответствии с [опишите соответствующие требования независимости]8.

______________________________

8 Например, если Кодекс СМСЭБ является соответствующими этическими требованиями, а Часть 4А Кодекса СМСЭБ - соответствующими требованиями независимости, это предложение может быть сформулировано следующим образом: "Мы соблюдаем этические требования Международного кодекса этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики для бухгалтеров (включая Международные стандарты независимости) (Кодекс СМСЭБ) и требования независимости в Части 4А Кодекса СМСЭБ.

Процедуры и результаты

Мы выполнили описанные ниже процедуры, согласованные с [заказчиком задания] в условиях задания от [дата], в отношении закупок продукции [xyz].

Процедуры Результаты

1.Получить от руководства [заказчика задания] список всех контрактов, подписанных в период между [1 января 20X1 года] и [31 декабря 20X1 года], на продукцию [xyz] ("список") и определить все контракты на сумму более 25 000 долларов США.Мы получили от руководства список всех контрактов на продукцию [xyz], которые были подписаны в период между [1 января 20X1 года] и [31 декабря 20X1 года]. Мы определили, что из 125 контрактов, включенных в список, 37 контрактов заключены на сумму более 25 000 долларов США.

2.Для каждого идентифицированного контракта на сумму более 25 000 долларов США в списке сравнить контракт с информацией тендера на поставку и установить, участвовали ли в тендере по каждому контракту по крайней мере три подрядчика из списка предварительно отобранных [заказчиком задания] подрядчиков. Для получения информации о тендерах, которая была представлена на [иностранном языке], перевести информацию о тендерах с помощью переводчика, нанятого практикующим специалистом, до проведения сравнения.Мы изучили информацию о тендерах по 37 контрактам на сумму более 25 000 долларов США.

Из 37 контрактов, заключенных посредством тендеров, 5 были представлены на [иностранном языке]. Мы наняли переводчика, который помог нам в переводе документов по этим пяти случаям. Мы обнаружили, что в 36 случаях из 37 в тендерах участвовали по крайней мере три подрядчика из списка предварительно отобранных [заказчиком задания]

подрядчиков.

Мы обнаружили один контракт стоимостью 65 000 долларов США, в отношении которого не был проведен тендер. Руководство заявило нам, что причина того, что этот контракт не был предметом тендера, заключалась в чрезвычайной ситуации, связанной с соблюдением договорных сроков.

Привлечение переводчика для оказания нам помощи в переводе отчетов о тендерах не снижает нашу ответственность за выполнение процедур и сообщение результатов.

3.Для каждого идентифицированного контракта на сумму более 25 000 долларов США в списке сравнить сумму, подлежащую выплате по подписанному контракту, с суммой, выплаченной в итоге [заказчиком задания] подрядчику, и определить, совпадает ли итоговая выплаченная сумма с согласованной в контракте суммой.Мы получили подписанные документы по 37 контрактам на сумму более 25 000 долларов США, включенным в список, и сравнили суммы, подлежащие выплате по контрактам, с суммами, в итоге выплаченными [заказчиком задания] подрядчику. Мы обнаружили, что суммы, подлежащие выплате по подписанным контрактам, отличались от сумм, в итоге выплаченных [заказчиком задания], в 26 контрактах из 37. Во всех этих случаях руководство пояснило нам, что разница в суммах должна была соответствовать увеличению на 1% ставки налога с продаж в [юрисдикции], которое вступило в силу в сентябре 20X1 года.

[Подпись практикующего специалиста]

[Дата отчета практикующего специалиста]

[Адрес практикующего специалиста]

Приложение № 3 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 27 октября 2021 г. № 163н

СОГЛАСУЮЩИЕСЯ ПОПРАВКИ К ДРУГИМ МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ

Примечание. Следующие поправки к иным международным стандартам представляют собой результат утверждения МСА 315 (пересмотренного, 2019 г.) Эти согласующиеся поправки вступают в силу одновременно с МСА 315 (пересмотренным, 2019 г.) и показаны выделением в тексте последней утвержденной версии тех международных стандартов, в которые они вносятся. Номера сносок внутри этих поправок не соотносятся с МСА, в которые вносятся поправки, поэтому необходимо делать ссылки на соответствующие стандарты. Эти согласующиеся поправки утверждены Советом по надзору за соблюдением общественных интересов (PIOB), который пришел к выводу о том, что процедура разработки согласующихся поправок носила надлежащий характер и общественные интересы были должным образом соблюдены.

МСА 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита"

Сфера применения настоящего стандарта

Аудит финансовой отчетности

7. В Международных стандартах аудита содержатся цели, требования, рекомендации по применению и прочие пояснительные материалы, которые призваны помочь аудитору получить разумную уверенность. При планировании и проведении аудита Международные стандарты аудита требуют от аудитора применять профессиональное суждение и придерживаться профессионального скептицизма, а также:

выявлять и оценивать риски существенного искажения как по причине недобросовестных действий, так и вследствие ошибки, основываясь на понимании аудируемой организации и ее окружения, применимой концепции подготовки финансовой отчетности, а также включая систему внутреннего контроля организации;

получать достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств, свидетельствующих о наличии или отсутствии существенных искажений, при помощи разработки и внедрения соответствующих аудиторских процедур в ответ на оцененные риски;

формировать мнение об аудируемой финансовой отчетности, основываясь на выводах, полученных в результате собранных аудиторских доказательств.

Дата вступления в силу

Основные цели аудитора

Определения

13. Для целей Международных стандартов аудита следующие термины имеют приведенные ниже значения:

(n) Риск существенного искажения - риск, заключающийся в том, что существенное искажение было допущено в финансовой отчетности до начала проведения аудита. Риск включает два компонента, которые на уровне предпосылок составления финансовой отчетности описываются следующим образом (см. пункт А 15а):

(i) неотъемлемый риск - установленная еще до рассмотрения каких-либо соответствующих средств контроля подверженность предпосылки в отношении представления и раскрытия сведений об остатках по счетам, видах операций или раскрытия информации искажению, которое может быть существенным в отдельности или в совокупности с другими искажениями;

(ii) риск средств контроля - риск, заключающийся в том, что искажение, которое может содержаться в предпосылке в отношении остатков по счетам, видов операций или раскрытия информации и может оказаться существенным по отдельности или в совокупности с другими искажениями, не будет своевременно предотвращено или выявлено и исправлено при помощи соответствующих средств контроля организации.

Требования

Этические требования, относящиеся к аудиту финансовой отчетности

Профессиональный скептицизм

Профессиональное суждение

Достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств и аудиторский риск

17. Чтобы получить разумную уверенность, аудитор должен получить достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств, снижающих аудиторский риск до приемлемо низкого уровня и, таким образом, позволяющих ему сделать разумные выводы для обоснования мнения аудитора (см. пункты А30-А54).

Проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита

Соблюдете Международных стандартов аудита, имеющих отношение к конкретному аудиторскому заданию

19. Чтобы понимать цели того или иного стандарта и надлежащим образом применять его требования, аудитор должен понимать тексте этого стандарта в целом, в том числе руководство по его применению и прочие пояснительные материалы (см. пункты А60-А68).

Цели, заявленные в каждом МСА

Соблюдение значимых требований

Цель не достигается

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Аудит финансовой отчетности

Рамки аудита (см. пункт 3)

Подготовка финансовой отчетности (см. пункт 4)

Особенности аудита в государственном секторе

Форма аудиторского мнения (см. пункт 8)

Определения

Финансовая отчетность (см. пункт 13(f))

Риск существенного искажения (см. пункт 13(n))

А15а. Для целей Международных стандартов аудита риск существенного искажения существует, когда существует разумная возможность:

(a) возникновения искажения (то есть его вероятность);

(b) его существенности в случае возникновения (то есть его значительности).

Этические требования, относящиеся к аудиту финансовой отчетности (см. пункт 14)

Профессиональный скептицизм (см. пункт 15)

Профессиональное суждение (см. пункт 16)

Достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств и аудиторский риск (см. пункты 5 и 17)

Достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств

А30. Аудиторские доказательства необходимы для обоснования мнения аудитора и аудиторского заключения. По своей природе они носят накопительный характер и в основном получаются в результате выполнения аудиторских процедур в ходе проведения аудита. Однако они могут также включать информацию, полученную из других источников, таких как предыдущие аудиторские задания (если аудитор установил, что не произошли какие-либо изменения после окончания предыдущего аудиторского задания, которые могут повлиять на уместность этой информации для текущего аудита1) или процедуры контроля качества, проводимые аудиторской организацией при принятии и продолжении отношений с клиентами. В дополнение к другим внутренним и внешним источникам в организации важным источником аудиторских доказательств являются данные бухгалтерского учета. Кроме того, возможно, что информация, которую можно использовать в качестве аудиторских доказательств, уже подготовлена специалистами самой организации или нанятыми ею внешними консультантами. Аудиторские доказательства включают как информацию, которая подкрепляет и подтверждает предпосылки руководства, так и любую информацию, которая противоречит таким предпосылкам. Кроме того, в некоторых случаях даже отсутствие информации (например, отказ руководства предоставить запрашиваемое заявление) используется аудитором и, таким образом, также является аудиторским доказательством. Работа аудитора по выработке аудиторского мнения по большей части состоит в получении и оценке аудиторских доказательств.

______________________________

1 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.) "Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения, ", пункт 16.

Аудиторский риск

Риски существенного искажения

А40. На неотъемлемый риск по одним предпосылкам и соответствующим им видам операций, остаткам по счетам и раскрытию информации бывает выше, чем по другим, оказывают влияние факторы неотъемлемого риска. В зависимости от степени влияния факторов неотъемлемого риска на подверженность предпосылки искажению уровень неотъемлемого риска изменяется по шкале, именуемой диапазоном неотъемлемого риска.

Аудитор определяет значительные виды операций, остатки по счетам и раскрытие информации, а также соответствующие предпосылки в рамках процесса выявления и оценки рисков существенного искажения. Например, он может быть выше для сложных вычислений или для счетов, состоящих из сумм, полученных из оценочных значений, которые подвержены значительной неопределенности расчетных оценок, остатки по счетам, состоящие из сумм, полученных из оценочных значений, которые подвержены значительной неопределенности расчетных оценок, могут быть определены как значительные остатки по счетам и оценка аудитором неотъемлемого риска в отношении соответствующих рисков на уровне предпосылок может быть выше в результате высокой степени неопределенности оценки.

А40а. На неотъемлемый риск могут оказывать влияние и внешние обстоятельства, приводящие к возникновению бизнес-рисков. Например, в результате развития новых технологий какой-либо продукт может морально устареть, что приведет к тому, что оценка его запасов может оказаться завышенной. На неотъемлемый риск, относящийся к конкретной предпосылке, могут оказывать влияние также и те факторы в организации и ее окружающей среде, которые относятся к нескольким или всем видам операций, остаткам по счетам или раскрытию информации. Такие факторы могут включать, например, недостаточность рабочего капитала для продолжения операционной деятельности или упадок в той или иной отрасли, характеризующийся большим количеством банкротств среди организаций отрасли.

А41. Риск средств контроля является функцией действенности проектирования, внедрения и поддержания в рабочем состоянии руководством организации средств ее внутреннего контроля, призванных противостоять выявленным рискам, угрожающим достижению тех целей организации, которые имеют отношение к подготовке финансовой отчетности организации. Однако, как бы хорошо ни были спроектированы и внедрены средства внутреннего контроля, они могут лишь снизить, но не устранить риски существенного искажения в финансовой отчетности вследствие неотъемлемых ограничений внутреннего контроля. К ним относятся, например, возможность человеческих ошибок и просчетов или обхода средств контроля в результате сговора или неудачного управленческого решения, отменяющего действие средств контроля. Следовательно, некоторый риск средств контроля будет существовать всегда. Международные стандарты аудита предусматривают условия, при которых аудитор должен или может проверять операционную эффективность средств внутреннего контроля при определении природы, сроков и объема проводимых процедур проверки по существу2.

А42.3 Оценка рисков существенного искажения может выражаться в количественных терминах, таких как проценты, или в терминах, не носящих количественного характера. В любом случае сама необходимость проведения аудитором надлежащих оценок рисков более важна, чем выбор того или иного подхода, с помощью которого они могут производиться. Международные стандарты аудита обычно не как правило рассматривают категорию "риск существенного искажения", не рассматривая неотъемлемый риск и риск средств контроля в отдельности, а сводят их воедино в категорию "рисков существенного искажения".

Однако МСА 540 315 (пересмотренный, 2019 г.)4 требует чтобы отдельной оценки неотъемлемого риска неотъемлемый риск оценивался отдельно от и риска средств контроля, чтобы обеспечить основу для разработки и выполнения дальнейших аудиторских процедур для реагирования на оцененные риски существенных искажений на уровне предпосылок, включая существенные риски, для оценочных значений па уровне предпосылок в соответствии с МСА 3305. При выявлении и оценке рисков существенного искажения значительных видов операций, остатков по счетам или раскрытия информации, отличных от оценочных значений, аудитор может проводить отдельные или комбинированные оценки неотъемлемого и контрольного риска в зависимости от предпочтительных методов или методологий аудита и практических соображений.

А43а. Аудитор выявляет и оценивает риски существенного искажения для определения характера, сроков проведения и объема дальнейших аудиторских процедур, которые необходимы для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств6.

Риск необнаружения

Неотъемлемые ограничения аудита

Природа финансовой отчетности

Характер аудиторских процедур

Своевременность финансовой отчетности и баланс между выгодами и затратами

А52. В свете подходов, описанных в пункте А51, Международные стандарты аудита содержат требования к организации планирования и проведения аудита и требуют от аудитора, помимо прочего:

иметь обоснование для выявления и оценки рисков существенного искажения на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок путем выполнения процедур оценки рисков и иных связанных с этим действий7;

применять тестирование и другие способы исследования генеральных совокупностей таким образом, чтобы быть в состоянии получать разумные обоснования для формирования выводов о той или иной генеральной совокупности8.

______________________________

2 МСА 330 "Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски", пункты 7 - 17.

3 Обратите внимание, что пункт А42 МСА 200 сформулирован для обновленного параграфа, представленного отдельно как соответствующая поправка, относящаяся к МСА 540 (пересмотренному) и согласующимся поправкам к нему.

4 МСА 540 315 (пересмотренный, 2019 г.) "Аудит оценочных значений н соответствующего раскрытия информации Выявление и опенка рисков существенного искажения", пункт 15.

5 МСА 330, пункт 7(b).

6 МСА 330, пункт 6.

7 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункты 17 - 22.

8 МСА 330; МСА 500; МСА 520 "Аналитические процедуры", МСА 530 "Аудиторская выборка".

Прочие вопросы, оказывающие воздействие на неотъемлемые ограничения аудита

Проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита

Характер Международных стандартов аудита (см. пункт 18)

Особенности аудита в государственном секторе

Содержание Международных стандартов аудита (см. пункт 19)

А60. В дополнение к целям и требованиям (требования описываются в Международных стандартах аудита при помощи глагола "должен"), каждый стандарт содержит соответствующие рекомендации в форме рекомендаций по применению и прочих пояснительных материалов. Он может также включать вводные материалы, задающие контекст, относящийся к надлежащему пониманию данного стандарта, и содержащие определения терминов. Таким образом, полный текст того или иного стандарта имеет непосредственное отношение к пониманию целей данного стандарта и к надлежащему применению соответствующих его требований.

А61.

В случае необходимости в рекомендациях по применению и прочих пояснительных материалах приводятся дальнейшие пояснения соответствующих требований того или иного стандарта и даются рекомендации по их выполнению. В частности, можно найти:

поясняющие уточнения относительно значения того или иного требования и его области применения, содержащиеся в некоторых МСА, таком как МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), объясняющем, почему требуется какая-либо процедура:

примеры процедур, которые могут оказаться уместными в данных конкретных обстоятельствах. В некоторых МСА, например МСА 315 (пересмотренном. 2019 г.), примеры представлены в рамках.

Хотя эти рекомендации по применению сами по себе не являются требованиями, они значимы для правильного применения соответствующих требований того или иного стандарта. Эти рекомендации по применению и прочие пояснительные материалы могут также содержать исходную информацию по вопросам, рассматриваемым в том или ином стандарте.

Особенности малых организаций Положения о масштабируемости

А65а. В некоторые МСА были включены положения о масштабируемости например, МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), которые иллюстрируют применение требований ко всем организациям независимо от характера их деятельности и того, являются ли они более или менее сложными. Менее сложные организации - это организации, к которым могут применяться характеристики, указанные в пункте А66.

А65b. Включенные в некоторые Международные стандарты аудита особенности аудита малых организаций разрабатывались прежде всего с расчетом на организации, ценные бумаги которых не допущены к организованным торгам. Тем не менее, некоторые из этих особенностей могут оказаться полезными при проведении аудита отчетности в малых организациях, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам.

А66. Для целей определения особенностей проведения аудита в малых организациях термин "малая организация" означает организацию, которая как правило обладает такими качественными характеристиками, как:

(a) сосредоточенность владения и управления организацией в руках небольшого числа лиц (как правило, одного лица - физического или юридического, которое владеет организацией, при условии, что этот владелец обладает соответствующими качественными характеристиками);

(b) наличие одного или нескольких следующих признаков:

(i) простые или несложные операции;

(ii) упрощенный бухгалтерский учет;

(iii) небольшое количество видов деятельности и продуктов, предлагаемых в рамках этих видов деятельности;

(iv) более простые системы - немного средств внутреннего контроля

(v) небольшое количество уровней управления, при этом руководители отвечают за широкий круг средств контроля;

(vi) малочисленный штат сотрудников, многие из которых выполняют широкий круг обязанностей.

Этот список качественных характеристик не является исчерпывающим, при этом сами характеристики не относятся лишь к малым организациям, а малые организации не обязательно обладают всеми этими характеристиками.

А67 [перемещен - теперь А65b]

Особенности, применимые для автоматизированных инструментов и методов

А67а. Соображения, относящиеся к автоматизированным инструментам и методам, включенным в некоторые МСА, например, МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), были разработаны для объяснения того, как аудитор может применять определенные требования при использовании автоматизированных инструментов и методов при выполнении аудиторских процедур.

Цели, заявленные в каждом конкретном МСА (см. пункт 21)

Использование целей для установления необходимости проведения дополнительных аудиторских процедур (см.

пункт 21(a))

Использование целей для оценки того, собрано ли достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств (см. пункт 21(b)):

Соблюдение значимых требований

Значимые требования (см. пункт 22)

Отступление от требования (см. пункт 23)

Цель не достигается (см. пункт 24)

МСА 210 "Согласование условий аудиторских заданий"

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Обязательные условия для проведения аудита

Согласование соответствующих обязанностей руководства

Система внутреннего контроля

А18. Определение того, какие именно средства внутреннего контроля необходимы для обеспечения подготовки финансовой отчетности, остается за руководством. Термин "система внутреннего контроля" охватывает широкий круг видов деятельности в рамках компонентов, которые можно описать как среду контроля; процедуры оценки рисков организации; процесс мониторинга организацией системы внутреннего контроля; информационную систему, связанная с финансовой отчетностью, в том числе соответствующие бизнес процессы, и информационное взаимодействие, а также контрольные действия; наблюдение за средствами контроля. Такая структура не обязательно отражает то, как именно может быть спроектирована, внедрена и поддерживаться в работоспособном состоянии система внутреннего контроля в той или иной организации или каким образом данная организация может классифицировать тот или иной компонент системы9. Система внутреннего контроля организации (в частности ее бухгалтерские регистры и записи или система бухгалтерского учета) будет отражать потребности руководства, степень сложности бизнеса, характер рисков, которым подвержена организация, а также соответствующие законы и нормативные акты.

МСА 230 "Аудиторская документация"

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Документация о выполненных аудиторских процедурах и собранных аудиторских доказательствах

Указание конкретных протестированных статей или вопросов, а также исполнителя и проверяющего (см. пункт 9)

Особенности малых организаций (см. пункт 8)

А17. При подготовке аудиторской документации аудитор малой организации может счесть целесообразным и эффективным решением составление единого документа по всем аспектам аудита, включающего в необходимых случаях ссылки на подтверждающие материалы в рабочей документации. Примеры вопросов, которые могут документироваться в едином документе при аудите малой организации, включают понимание организации и ее окружения, применимую концепцию подготовки финансовой отчетности, а также систему внутреннего контроля организации, общую стратегию и план аудита, существенность, определенную в соответствии с МСА 320.10, оцененные риски, значимые вопросы, отмеченные в ходе аудита, и сделанные выводы.

______________________________

9 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункт А9159 и Приложение 34.

10 МСА 320 "Существенность при планировании и проведении аудита".

МСА 250 (пересмотренный) "Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности"

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Аудиторские процедуры при выявлении несоблюдения или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов

Оценка последствий выявленного несоблюдения или подозрения в несоблюдении законов и нормативных актов (см. пункт 22)

А23. В соответствии с требованиями пункта 22 аудитор оценивает последствия выявленного или предполагаемого несоблюдения для прочих аспектов аудита, включая оценку аудитором риска и надежности письменных заявлений.

Последствия отдельного конкретных случаев выявленного или предполагаемого несоблюдения, выявленных аудитором, будут зависеть от соотношения между совершением и сокрытием нарушения, если такое имело место, и конкретными контрольными действиями средствами контроля, а также от уровня руководителей или наемных работников лиц, работающих в организации или под ее управлением, причастных к несоблюдению, в особенности это касается последствий несоблюдения, к которому причастно руководство самого высокого уровня в организации. Как указано в пункте 9, в результате соблюдения аудитором законов, нормативных актов или соответствующих этических требований может быть получена дополнительная информация, имеющая отношение к обязанностям аудитора, предусмотренным в пункте 22.

МСА 260 (пересмотренный) "Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление"

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Вопросы, о которых необходимо информировать

Планируемый объем и сроки проведения аудита (см. пункт 15)

А12. Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, о значимых рисках, выявленных аудитором, помогает им лучше понять эти вопросы и причины, по которым они определены как несущие значительные риски требуют особого рассмотрения в ходе аудита. Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, о значимых рисках может помочь таким лицам в выполнении своих обязанностей по надзору за процессом составления финансовой отчетности.

А13. Вопросы для информирования могут включать следующее:...

какие меры аудитор планирует предпринять в ответ на значимые риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий или ошибок;

какие действия аудитор планирует предпринять в отношении областей с более высокими оцененными рисками существенного искажения;

каков подход аудитора к проверке системы внутреннего контроля организации средств внутреннего контроля, которые являются-значимыми для аудита;

применение понятия существенности в контексте аудита.

Приложение 2 (см. пункты 16(a), А19-А20)

Качественные аспекты учетной практики организации

Информационное взаимодействие в соответствии с требованиями пункта 16(a), рассмотренное в пунктах А19-А20, может включать следующие вопросы.

Оценочные значения

Вопросы, связанные со статьями, для которых очень важны оценочные значения, рассматриваются в МСА 540, включая, например, следующее:

как руководство выявляет операции, события и/или условия, которые могут повлечь за собой необходимость признания оценочных значений или их раскрытия в финансовой отчетности;

МСА 265 "Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля

Введение

Сфера применения настоящего стандарта 1. Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) обязывает аудитора надлежащим образом информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководство о недостатках в системе внутреннего контроля, которые выявил аудитор при проведении аудита финансовой отчетности. Настоящий стандарт не накладывает дополнительных обязанностей на аудитора в отношении обеспечения понимания системы внутреннего контроля и разработки и проведения тестов средств контроля сверх того, что уже входит в требования стандартов МСА 315 (пересмотренного, 2019 г.) и МСА 330. МСА 260 (пересмотренный) устанавливает дополнительные требования и содержит рекомендации в отношении обязанностей аудитора по информированию лиц, отвечающих за корпоративное управление, в отношении проводимого аудита.

2. При выявлении и оценке рисков существенного искажения от аудитора требуется получение понимания системы внутреннего контроля в части, касающейся проводимого аудита. При выполнении оценки рисков аудитор анализирует средства внутреннего контроля с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих сложившимся обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля. Аудитор может выявить недостатки системы контроля не только в ходе выполнения процедуры оценки риска, но также на любом другом этапе аудита. Настоящий стандарт определяет, о каких именно из выявленных недостатков аудитор должен сообщать лицам, отвечающим за корпоративное управление, и руководству.

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Определение того, выявлены ли недостатки в системе внутреннего контроля (см. пункт 7)

Особенности малых организаций

А3. В то время как понятия, лежащие в основе компонентов контрольных процедур в малых организациях, скорее всего, окажутся сходными с аналогичными в крупных организациях, степень формализации, свойственная их выполнению, будет отличаться. Кроме того, малые организации могут не испытывать необходимости в некоторых видах контроля контрольных процедур вследствие средств контроля, применяемых руководством. Например, единоличные полномочия руководства по предоставлению товарного кредита потребителям и утверждению значительных закупок могут обеспечить эффективный контроль за важными остатками по счетам и операциями, уменьшая или устраняя необходимость в более развернутых контрольных действиях.

Значительные недостатки в системе внутреннего контроля (см. пункты 6(b), 8)

А8. Для эффективного предотвращения или обнаружения и исправления искажений схема использования средств контроля может предполагать, что они задействуются в отдельности или в сочетании друг с другом. Например, средства контроля дебиторской задолженности для предотвращения или обнаружения и исправления искажений остатков по счету могут состоять из автоматизированных средств контроля и средств контроля с ручной обработкой данных, работающих вместе. Недостаток системы внутреннего контроля сам по себе может не быть настолько важным, чтобы представлять собой значительный недостаток. Однако сочетание недостатков, воздействующих на один и тот же остаток по счету или на одно и то же раскрытие информации, предпосылку или компонент системы внутреннего контроля организации, может повысить риски искажения до такой степени, которая влечет за собой значительные недостатки.

МСА 240 "Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности"

Введение

Сфера применения настоящего стандарта

Характеристики недобросовестных действий

Ответственность за предотвращение и обнаружение недобросовестных действий

Обязанности аудитора

7. Более того, риск того, что аудитор не обнаружит существенное искажение, вызванное недобросовестными действиями руководства, выше, чем в случае недобросовестных действий сотрудника, потому что руководство во многих случаях имеет возможность прямо или косвенно манипулировать данными бухгалтерского учета, представлять поддельную финансовую информацию или обходить процедуры систему контроля, нацеленную на предотвращение случаев совершения аналогичных недобросовестных действий другими сотрудниками.

Дата вступления в силу

Цели

Определения

Требования

Профессиональный скептицизм

12. В соответствии с МСА 200.11, аудитор должен сохранять профессиональный скептицизм на протяжении всего аудита,

осознавая возможность существенного искажения вследствие недобросовестных действий, несмотря на прошлый опыт аудитора, свидетельствующий о честности и добросовестности руководства организации и лиц, отвечающих за корпоративное управление (см. пункты А7-А8).

13. За исключением случаев, когда у него есть основания для уверенности в обратном, аудитор может принимать записи и документы за подлинные. Если обстоятельства, выявленные в ходе аудита, заставляют аудитора думать, что тот или иной документ может оказаться поддельным или что условия того или иного документа были изменены и это изменение не было раскрыто аудитору, аудитор должен провести дополнительные исследования (см. пункт А9).

14. Если ответы на запросы, полученные от руководства или лиц, отвечающих за корпоративное управление, непоследовательны, аудитор должен исследовать такие несоответствия.

Обсуждение между членами аудиторской группы

15. МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.)12 требует проведения обсуждения между членами аудиторской группы, а также определения руководителем задания круга вопросов, которые необходимо довести до сведения тех членов аудиторской группы, которые не участвовали в обсуждении. В ходе этого обсуждения особое внимание должно быть уделено тому, каким образом и в какой части финансовая отчетность организации может быть подвержена существенному искажению вследствие недобросовестных действий, а также тому, как могут производиться недобросовестные действия. Во время обсуждения должно игнорироваться возможное представление членов аудиторской группы о руководстве и лиц, отвечающих за корпоративное управление, как о честных и добросовестных людях (см. пункты А10-А11).

______________________________

11 МСА 200, пункт 15.

12 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.) пункты 17 - 18.

Процедуры оценки рисков и сопутствующие действия

16. При проведении процедур оценки рисков и связанных с этим действий с целью получения понимания аудируемой организации и ее окружения, применимой концепции подготовки финансовой отчетности и включая систему системы внутреннего контроля организации, в соответствии с требованиями МСА 315 (пересмотренного, 2019 г.)13 для получения информации, необходимой для выявления рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий, аудитор должен выполнить процедуры, описанные в пунктах 23 - 43.

______________________________

13 МСА 315 (пересмотренный) пункты 5 - 24.

Руководство и иные лица внутри организации

Лица, отвечающие за корпоративное управление

20. За исключением случаев, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют в управлении организацией14, аудитор должен получить понимание того, каким образом лица, отвечающие за корпоративное управление, осуществляют надзор за деятельностью руководства по выявлению рисков недобросовестных действий в организации и реагированию на эти риски, а также за системой внутреннего контроля, установленной руководством для снижения этих рисков (см. пункты А19-А21).

______________________________

14 МСА 260 (пересмотренный) "Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление", пункт 13.

Выявление необычных или неожиданных соотношений

Прочая информация

23. Аудитор должен проанализировать прочую полученную им информацию на предмет того, указывает ли она на риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий (см. пункт А22).

Оценка факторов риска недобросовестных действий

24. Аудитор должен оценить информацию, полученную в результате применения прочих процедур оценки рисков и связанных с ними действий, на предмет того, не указывает ли она на наличие одного или более факторов риска недобросовестных действий. Хотя факторы риска недобросовестных действий не обязательно указывают на наличие недобросовестных действий, они во многих случаях присутствуют в обстоятельствах, когда такие действия имеют место, и поэтому могут указывать на риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий (см. пункты А23-А27).

Выявление и оценка рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий

25. В соответствии с МСА 315 (пересмотренным, 2019 г.) аудитор должен выявить и оценить риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок в отношении видов операций, остатков по счетам и раскрытия информации15.

______________________________

15 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункт 28.

26. При выявлении и оценке рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий аудитор должен, основываясь на допущении наличия рисков недобросовестных действий в признании выручки, оценить, какие типы выручки, операций по признанию выручки или предпосылки влекут за собой такие риски. Пункт 47 определяет необходимую документацию для тех случаев, когда аудитор пришел к выводу, что такое допущение неприменимо в обстоятельствах данного задания и, следовательно, не определил признание выручки в качестве риска существенного искажения вследствие недобросовестных действий (см. пункты А28- А30).

27. Аудитор должен отнести оцененные риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий к значительным и, следовательно, в той степени, до которой он еще этого не сделал, должен добиться понимания системы внутреннего контроля аудируемой организации, включая контрольные действия, относящиеся к таким рискам определить систему контроля организации, реагирующую на риски, оценить структуру средств контроля, и решить, была ли она внедрена16 (см. пункты А31-А32).

______________________________

16 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункты 26(a)(i) и 26(d).

Ответные меры на оцененные риски существенного искажения

Аудиторские процедуры общего характера

Риски существенного искажения

Аудиторские процедуры в ответ на риски, связанные с действиями руководства в обход средств контроля

32. Независимо от оценки им рисков обхода руководством средств контроля, аудитор должен разработать и выполнить соответствующие аудиторские процедуры, призванные:

(а) проверить надлежащий характер бухгалтерских записей в основном регистре и прочих корректировок, сделанных при подготовке финансовой отчетности. При разработке и выполнении аудиторских процедур для такой проверки аудитор должен:

(i) направить запросы лицам, участвующим в процессе подготовки финансовой отчетности, о ненадлежащих или необычных действиях, относящихся к обработке бухгалтерских записей и прочих корректировок;

(ii) отобрать бухгалтерские записи и прочие корректировки, выполненные в конце отчетного периода;

(iii) рассмотреть необходимость проверки бухгалтерских записей и прочих корректировок за весь период (см. пункты А41-А44).

Оценка аудиторских доказательств (см. пункт А49)

Аудитор не в состоянии продолжить выполнение задания

Письменные заявления

Информирование руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление,

Информирование регулирующих и правоохранительных органов

Документация

44. Аудитор должен включить в аудиторскую документацию то, как он идентифицировал и оценил риски17 следующие аспекты понимания аудитором аудируемой организации и ее окружения и оценки рисков существенного искажения, как это требуется стандартом МСА 315 (пересмотренным, 2019 г.)18.

(a) значимые решения, выработанные в ходе обсуждения между членами аудиторской группы относительно подверженности финансовой отчетности организации риску существенного искажения вследствие недобросовестных действий;

(b) выявленные и оцененные риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок;

(c) выявленные средства контроля в компоненте контрольных процедур, направленные на устранение оцененных рисков существенного искажения в результате недобросовестных действий.

______________________________

17 МСА 230 "Аудиторская документация", пункты 8 - 11 и А6.

18 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункт 3832.

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Характеристики недобросовестных действий (см. пункт 3)

Профессиональный скептицизм (см. пункты 12 - 14)

А7. Требование о сохранении профессионального скептицизма означает, что аудитор должен постоянно задаваться вопросом, не указывают ли полученная информация и собранные аудиторские доказательства на возможные существенные искажения вследствие недобросовестных действий. Это включает анализ надежности информации, используемой в качестве аудиторских доказательств, и выявленных средств контроля в компоненте контрольных процедур, используемых при ее подготовке и поддержании в актуальном состоянии, если они имеются, если применимо. В силу характерных особенностей недобросовестных действий профессиональный скептицизм аудитора особенно важен при анализе рисков существенного искажения вследствие таких действий.

Обсуждение между членами аудиторской группы (см. пункт 15)

Процедуры оценки рисков и сопутствующие действия

Направление запросов руководству

Оценка руководством риска существенного искажения вследствие недобросовестных действий (см. пункт 17(a))

Направление запросов в службу внутреннего аудита (см. пункт 19)

А18. МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.) и МСА 610 (пересмотренный, 2013 г.) устанавливают требования и дают рекомендации в отношении аудита тех организаций, в которых функционирует служба внутреннего аудита19. При выполнении требований этих МСА в отношении недобросовестных действий аудитор может направлять запросы о следующих действиях этой службы:

______________________________

19 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункты 14(a) и 24(a)(ii), МСА 610 (пересмотренный, 2013 г) "Использование результатов работы внутренних аудиторов".

каковы процедуры, если они выполнялись, осуществленные службой внутреннего аудита в течение года с целью обнаружения недобросовестных действий;

последовала ли адекватная реакция руководства на факты, выявленные в результате выполнения этих процедур.

Получение понимания мер надзора, осуществляемого лицами, отвечающими за корпоративное управление (см. пункт 20)

А19. Лица, отвечающие за корпоративное управление, осуществляют надзор за системами организации по мониторингу рисков, финансовому контролю и соблюдению законодательства. Во многих странах методы корпоративного управления хорошо разработаны и лица, отвечающие за корпоративное управление, играют активную роль в осуществлении надзора за проведением оценки организацией рисков недобросовестных действий и за соответствующими средствами внутреннего контроля, системой контроля в ответ на такие риски.

Поскольку обязанности лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства могут варьироваться в различных организациях в той или иной стране, важно, чтобы аудитор понимал их обязанности, чтобы получить понимание мер надзора, осуществляемого соответствующими лицами20.

______________________________

20 В МСА 260 (пересмотренном), пункты А1-А8, содержится описание того, с кем аудитору следует обмениваться информацией в тех случаях, когда структура корпоративного управления организации нечетко определена.

А20. Понимание мер надзора, осуществляемого лицами, отвечающими за корпоративное управление, может дать представление о том, в какой степени аудируемая организация подвержена недобросовестным действиям со стороны руководства, насколько ее система внутреннего контроля отвечает на риски недобросовестных действий, которые она призвана снижать, а также о том, каков уровень компетентности и честности руководства. Аудитор может получить такое понимание целым рядом способов, например путем участия в совещаниях, на которых обсуждаются эти вопросы, ознакомления с протоколами таких совещаний или направления запросов лицам, отвечающим за корпоративное управление.

Особенности малых организаций

Рассмотрение прочей информации (см. пункт 23)

А22. В дополнение к информации, полученной в результате применения аналитических процедур, для выявления рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий может оказаться полезной и прочая информация об организации и ее окружении, применимой концепции подготовки финансовой отчетности системы внутреннего контроля организации. Полезную информацию для выявления таких рисков может дать проведение обсуждений среди членов аудиторской группы. Кроме того, информация, полученная в ходе проведенных аудитором процедур принятия и продолжения отношений с клиентами, а также опыт, полученный при выполнении других заданий для этой же организации, например заданий по обзору промежуточной финансовой информации, могут оказаться значимыми при выявлении рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий.

Оценка факторов риска недобросовестных действий (см. пункт 24)

А25. Примеры факторов риска недобросовестных действий, относящихся к недобросовестному составлению финансовой отчетности и неправомерному присвоению активов, приведены в Приложении 1. Иллюстративные примеры факторов риска классифицированы на основании трех основных условий, которые обычно присутствуют в случаях совершения недобросовестных действий:

побуждение к совершению недобросовестных действий или давление;

осознаваемая возможность совершения недобросовестных действий;

способность оправдать совершаемое недобросовестное действие.

Факторы риска недобросовестных действий могут относиться к побуждению, давлению или возможностям, возникающим в результате обстоятельств, которые создают условия для подверженности искажению, до рассмотрения средств контроля. Факторы риска недобросовестных действий, которые включают преднамеренную предвзятость руководства, являются, поскольку они влияют на неотъемлемый риск, неотъемлемыми факторами риска21. Факторы риска недобросовестных действий могут также относиться к условиям в системе внутреннего контроля организации, которые дают возможность совершить недобросовестные действия или которые могут повлиять на отношение или способность руководства рационализировать их. Факторы риска недобросовестных действий, связанные с отношением, позволяющим оправдать недобросовестное действие, могут оказаться недоступны для наблюдения аудитором.

Тем не менее аудитор может узнать о существовании такой информации, например, благодаря необходимому пониманию контрольной среды организации22. Несмотря на то, что факторы риска недобросовестных действий, описанные в Приложении 1, охватывают широкий спектр ситуаций, с которыми могут сталкиваться аудиторы, они являются не более чем примерами, могут существовать и другие факторы риска.

______________________________

22 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункт 21.

Выявление и оценка рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий

Риски недобросовестных действий при признании выручки (см. пункт 26)

Выявление и оценка рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий и понимание соответствующих средств контроля организации (см. пункт 27)

А31. Более того, при разработке и внедрении средств контроля руководство может формировать суждения о характере или объеме средств контроля, которые оно намерено внедрить, а также о характере и объеме рисков, которые оно готово принять. При определении того, какие средства контроля необходимо внедрить для предотвращения и обнаружения недобросовестных действий, руководство анализирует риски того, что финансовая отчетность может оказаться существенно искаженной в результате недобросовестных действий. В рамках этого анализа руководство может прийти к выводу, что в сравнении с достигаемым снижением рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий экономически нецелесообразно внедрять и поддерживать то или иное средство контроля.

А32. Исходя из этого, аудитору важно добиться понимания тех средств контроля, которые разработало, внедрило и поддерживает руководство для предотвращения и обнаружения недобросовестных действий. При этом выявлении средств контроля, направленных на снижение рисков существенного искажения в результате недобросовестных действий аудитор может узнать, например, что руководство сознательно решило принять риски, связанные с недостаточным разделением должностных обязанностей. Информация, собранная в ходе ознакомления с этими вопросами, может оказаться полезной также для выявления факторов риска недобросовестных действий, которые могут воздействовать на оценку аудитором рисков того, что финансовая отчетность может содержать существенное искажение вследствие недобросовестных действий.]'

Ответные меры на оцененные риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий

Аудиторские процедуры общего характера (см. пункт 28)

Назначение сотрудников и контроль за ними (см. пункт 29(a))

Непредсказуемость при выборе аудиторских процедур (см. пункт 29(c))

Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий на уровне отдельных предпосылок финансовой отчетности (см. пункт 30)

Аудиторские процедуры в ответ на риски, связанные с действиями руководства в обход средств контроля

Бухгалтерские записи и прочие корректировки (см. пункт 32(a))

А42.

Кроме того, рассмотрение аудитором рисков существенного искажения, связанных с неправомерным обходом средств контроля за бухгалтерскими записями, играет важную роль, поскольку автоматизированные процедуры и средства контроля могут снизить риск случайной ошибки, но не отменяют риск того, что некие лица могут недобросовестно обойти эти автоматизированные процедуры, например, путем изменения сумм, автоматически отражаемых в основном регистре или в системе подготовки финансовой отчетности.23 Более того, если при использовании информационных технологий информация передается в автоматическом режиме, в информационных системах может остаться чрезвычайно мало или не остаться вовсе никаких видимых доказательств такого вмешательства.

______________________________

23 МСА 315 (пересмотренный, 2019 г.), пункт 26(a)(ii).

А43. При установлении и отборе бухгалтерских записей и прочих корректировок для проверки и при определении надлежащего метода изучения подтверждающих материалов по отобранным статьям актуальными являются следующие вопросы:

выявление и оценка рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий - наличие факторов риска недобросовестных действий и прочей информации, полученной в ходе выявления и оценки аудитором рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий, может помочь аудитору установить конкретные виды бухгалтерских записей и прочих корректировок для проведения проверки;

применяемые средства контроля за бухгалтерскими записями и прочими корректировками - эффективные средства контроля за подготовкой и проведением бухгалтерских записей и прочих корректировок могут уменьшить объем необходимых проверок по существу, при условии что аудитор проверил операционную эффективность этих средств контроля;

процедура подготовки финансовой отчетности организации и характер доказательств, которые могут быть получены, - для многих организаций стандартная обработка операций включает сочетание ручных и автоматизированных этапов и процедур средств контроля. Также, обработка бухгалтерских записей и прочих корректировок может включать как ручные, так и автоматизированные процедуры и средства контроля. Если в процессе подготовки финансовой отчетности задействованы информационные технологии, бухгалтерские записи и прочие корректировки могут существовать лишь в электронной форме;

характерные черты умышленно искаженных бухгалтерских записей или прочих корректировок - ненадлежащие бухгалтерские записи или прочие корректировки во многих случаях обладают уникальными определяющими особенностями. Такие особенности могут включать записи, которые (а) выполнены по несвязанным, необычным или редко используемым счетам; (b) выполнены лицами, обычно не занимающимися ведением бухгалтерских записей; (с) проведены в конце периода либо представляют собой проводки уже по завершении периода, при этом по ним мало пояснений или описаний либо они отсутствуют; (d) выполнены либо перед, либо во время подготовки финансовой отчетности и не отражены в бухгалтерских регистрах; (е) содержат круглые числа или числа, заканчивающиеся одинаковыми цифрами;

характер и сложность счетов - ненадлежащие бухгалтерские записи или корректировки могут относиться к счетам, которые (а) содержат сложные или необычные по характеру операции; (b) содержат значительные оценочные значения и корректировки на конец периода; (с) были подвержены искажениям в прошлом; (d) не выверялись своевременно или содержат невыверенные разницы; (е) содержат внутрифирменные операции; (f) связаны с выявленным риском существенного искажения вследствие недобросовестных действий.